제1008호 회계정책, 회계추정치 변경과 오류

20X2년 중, 베타기업은 20X1년에 판매되었던 일부 제품이 20X1년 12월 31일 재고자산에 6,500원만큼 잘못 포함된 사실을 발견하였다.

베타기업의 20X2년의 회계기록상 매출은 104,000원, 매출원가는 86,500원 (기초 재고자산의 오류인 6,500원 포함)이며, 법인세비용은 5,250원이다.

20X1년에 베타기업은 다음과 같이 보고하였다.

20X1년 기초이익잉여금은 20,000원이었고 기말이익잉여금은 34,000원이었다.

베타기업의 법인세율은 20X2년과 20X1년에 30%이었다. 기타 수익과 비용은 없었다.

베타기업의 자본금은 5,000원이며 이익잉여금을 제외한 다른 자본 항목은 없었다. 이 기업의 주식은 상장되어 있지 않으며 주당순이익을 공시하지 않는다.

기업 A는 기업회계기준서 제1040호 ‘투자부동산’의 공정가치모형을 적용하여 회계처리하는 투자부동산을 소유하고 있다. 투자부동산을 취득한 이후, 기업 A는 기업회계기준서 제1113호 ‘공정가치 측정’에 기술된 이익접근법과 일치하는 가치평가기법을 사용하여 투자부동산의 공정가치를 측정하고 있다.

그러나 이전 보고기간 후 시장상황의 변화로 인해 기업 A는 기업회계기준서 제1113호에 기술된 시장접근법과 일치하는 가치평가기법으로 평가기법을 변경하였다. 기업 A는 변경 후 측정 결과가 현재 보고기간말 존재하는 상황에 대한 투자부동산의 공정가치를 더 잘 나타내므로, 기업회계기준서 제1113호에서 이러한 변경은 허용한다고 결론지었다. 또한 기업 A는 가치평가기법의 변경이 전기오류수정이 아니라고 결론지었다.

다음과 같은 이유로 투자부동산의 공정가치는 회계추정치이다.

• (1) 투자부동산의 공정가치는 측정불확실성의 영향을 받는 재무제표상 화폐금액이다. 공정가치는 시장참여자 사이에서 일어날 수 있는 가상의 판매 거래나 구매 거래에서 받거나 지급하게 될 가격을 반영하므로, 직접 관측할 수 없고 추정해야 한다.
• (2) 투자부동산의 공정가치는 회계정책(공정가치모형)을 적용하는 데 사용한 측정기법(가치평가기법)의 산출물이다.
• (3) 투자부동산의 공정가치 추정치를 개발할 때, 기업 A는 판단과 가정을 사용한다. 예를 들면 다음과 같다.
  • (가) 측정기법을 선택할 때 판단과 가정을 사용하여 상황에 적절한 가치평가기법을 선택한다.
  • (나) 측정기법을 적용할 때 판단과 가정을 사용하여 시장참여자가 가치평가기법을 적용하는 데 사용할 투입변수(예: 비교가능한 자산과 관련된 시장 거래에서 생성된 정보)를 개발한다.

이 사실관계에서 가치평가기법의 변경은 투자부동산의 공정가치를 추정하기 위해 적용한 측정기법의 변경이다. 투자부동산을 공정가치로 측정하는 회계정책이 변경되지 않았기 때문에 이러한 변경은 회계추정치 변경이다.

20X0년 1월 1일, 기업 A는 앞으로 3년간 근무하는 조건으로 각 종업원에게 주가차액보상권(SARs) 100개를 부여하였다. 주가차액보상권은 20X0년 1월 1일부터 시작되는 3년의 가득기간 동안 기업의 주가 상승에 따라 미래에 현금을 받을 수 있는 권리를 종업원에게 부여한다.

기업 A는 기업회계기준서 제1102호 ‘주식기준보상’을 적용하여 주가차액보상권 부여를 현금결제형 주식기준보상거래로 회계처리한다. 그러므로 기업은 주가차액보상권에 대한 부채를 인식하고 이 부채를 (기업회계기준서 제1102호에서 정의된) 공정가치로 측정한다. 기업 A는 20X0년 1월 1일과 보고기간 말에 주가차액보상권에 대한 부채를 공정가치로 측정하기 위해 옵션가격결정모형인 블랙-숄즈-머튼 모형(the Black–Scholes–Merton formula)을 적용한다.

기업 A는 20X1년 12월 31일에 주가차액보상권에 대한 부채의 공정가치를 추정할 때 이전 보고기간 말 후 시장 상황의 변화로 인해 기대주가변동성(즉 옵션가격결정모형의 투입변수)의 추정을 변경한다. 기업 A는 투입변수의 변경이 전기오류수정이 아니라고 결론지었다.

다음과 같은 이유로 주가차액보상권에 대한 부채의 공정가치는 회계추정치이다.

• (1) 부채의 공정가치는 측정불확실성의 영향을 받는 재무제표상 화폐금액이다. 부채의 공정가치는 가상의 거래에서 부채가 결제될 금액이므로 직접 관측할 수 없고 추정해야 한다.
• (2) 부채의 공정가치는 회계정책(현금결제형 주식기준보상거래의 부채를 공정가치로 측정)을 적용하는 데 사용한 측정기법(옵션가격결정모형)의 산출물이다.
• (3) 기업 A는 부채의 공정가치를 추정할 때 판단과 가정을 사용한다. 예를 들면 다음과 같다.
  • (가) 측정기법을 선택할 때 판단과 가정을 사용하여 옵션가격결정모형을 선택한다.
  • (나) 측정기법을 적용할 때 판단과 가정을 사용하여 시장참여자가 옵션가격결정모형을 적용하는 데 사용할 투입변수(예: 기대주가변동성, 주식에 대한 기대배당)를 개발한다.

이 사실관계에서 기대주가변동성의 변경은 20X1년 12월 31일에 주가차액보상권에 대한 부채의 공정가치를 측정할 때 사용하는 투입변수의 변경이다. 부채를 공정가치로 측정하는 회계정책이 변경되지 않았기 때문에 이러한 변경은 회계추정치 변경이다.