제8장 지분법

다음은 문단 8.11에 대한 사례이다. 식별가능한 순자산의 공정가치가 -200원인 완전자본잠식상태에 있는 피투자기업의 주식 25%를 100원에 취득한 경우, 투자차액은 취득대가(100원)와 취득당시 부(負)의 순자산금액(-200) 중 투자기업이 취득한 지분율에 해당하는 금액(-50원)을 합한 금액(150원)이다.

다음은 문단 8.12에 대한 사례이다.

• 투자기업 : A사, 피투자기업 : B사
• 유상증자전 투자차액은 없다고 가정함
• 유상증자시 B사 순자산의 공정가치와 장부금액의 차이는 없다고 가정함

• • A사는 B사의 유상증자분 중 275주를 주당 1,200원(현금납입액 330,000)에 취득

<분개>

• • A사는 B사에 유상증자분에 대한 330,000원을 납입하였지만, A사의 B사에 대한 지분변동액은 320,000(720,000 - 400,000)이므로 납입금액과 지분변동액의 차액 10,000원을 투자차액으로 회계처리한다.
• • 이 사례에서 제시된 거래는 다음과 같이 두 개의 거래가 통합된 것으로 분석할 수 있다.
• ① B사의 유상증자 A사는 균등(40%)참여: 500주 x 40% x @1,200 = 240,000

<분개>

• ② 불균등유상증자분(5%)을 다른 주주로부터 취득: 75주 x 1,200 = 90,000

<분개>

다음은 문단 8.20에 대한 사례이다.

투자기업 및 관계기업간의 거래는 투자기업과 관계기업간 거래, 간접적인 투자관계에 있는 피투자기업간의 거래, 상호간에 투자관계가 없는 피투자기업간의 거래 등 다양하게 발생한다. 이 경우 투자기업이 제거해야 할 내부거래미실현손익은 다음과 같이 산정한다.

<예 1>

A사는 B사의 주식 30%를 보유하고 있으며, A사가 B사에게 토지(장부금액 100억원)를 150억 원에 매각하고 계속 B사가 보유하고 있는 경우,

• 내부거래에 의한 A사의 토지처분이익 50억
• A사가 B사 주식에 대한 지분법 적용시 제거하여야 할 내부미실현이익: 토지처분이익(50억) x A사의 B사에 대한 지분율(30%) = 15억

<예 2>

A사, B사, C사의 지분관계는 다음과 같다. C사가 A사에게 토지(장부금액 100억원)를 150억원에 매각하고, 계속 A사가 보유하고 있는 경우,

• 내부거래에 의한 C사의 토지처분이익 50억
• A사의 B사 주식에 대한 지분법이익: C사 토지처분이익 50억 x B사의 C사에 대한 지분율 40% x A사의 B사에 대한 지분율 (30%) = 6억
• A사가 B사 주식에 대한 지분법 적용시 제거하여야 할 내부미실현이익: C사 토지처분이익 50억 x (B사의 C사에 대한 지분율 40% x A사의 B사에 대한 지분율 30%) = 6억

<예 3>

A사, B사, C사의 지분관계는 <사례 2>와 동일하며, B사가 C사에게 토지(장부금액 100억원)를 150억원에 매각하고, 계속 C사가 보유하고 있는 경우,

• 내부거래에 의한 B사의 토지처분이익 50억
• B사가 C사 주식에 대한 지분법 적용시 제거하여야 할 내부미실현이익: B사 토지처분이익 50억 x B사의 C사에 대한 지분율 40% = 20억
• A사의 B사 주식에 대한 지분법이익: B사 이익30억¹⁾x A사의 B사에 대한 지분율 30% = 9억

1) 토지처분이익 50억 - 내부미실현이익 20억 = 30억 ↩

• A사가 B사 주식에 대한 지분법 적용시 제거하여야 할 내부미실현이익 = 0

<예 4>

A사, B사, C사의 지분관계는 다음과 같고, C사가 B사에게 토지(장부금액 100억원)를 150억원에 매각하고, 계속 B사가 보유하고 있는 경우,

• 내부거래에 의한 C사의 토지처분이익 50억
• B사의 C사 주식에 대한 지분법이익: C사 토지처분이익50억 x B사의 C사에 대한 지분율 40% = 20억
• B사가 C사 주식에 대한 지분법 적용시 제거하여야 할 내부미실현이익 = 20억 (상향판매)
• A사의 B사 주식에 대한 지분법이익: B사 손익(011)) x A사의 B사에 대한 지분율 (30%) = 0

1) ① + ② = 20억 - 20억 = 0 ↩

<예 5>

A사, B사, C사의 지분관계는 다음과 같고, B사가 C사에게 토지(장부금액 100억원)를 150억원에 매각하고, 계속 C사가 보유하고 있는 경우,

• 내부거래에 의한 B사의 토지처분이익 50억
• A사의 B사 주식에 대한 지분법이익: B사 토지처분이익 50억 x A사의 B사에 대한 지분율 30% = 15억
• A사가 B사 주식에 대한 지분법 적용시 제거하여야 할 내부미실현이익: A사의 지분법이익 15억 x A사의 C사에 대한 지분율 40% = 6억

다음은 문단 8.21과 8.22에 대한 사례이다.

다음은 문단 8.24와 문단 8.25에 대한 사례이다.

투자기업이 보유하고 있는 관계기업에 대한 보통주식과 장기성채권의 당기초 장부금액은 각각 1,000원, 2,000원이다. 당기말 관계기업에 대한 장기성채권의 회수가능액은 1,500원으로 추정되며, 당해연도 지분법피투자기업의 손실로 투자기업이 반영할 지분법손실 1,400원이 있는 경우의 회계처리

• 손상차손 인식

• 지분법 적용

다음은 문단 8.26에 대한 사례이다.

<예 1>

• 투자기업의 지분법피투자기업에 대한 지분율: 20%
• 과거 지분법 적용 중지기간 동안 투자기업이 인식하지 않은 관계기업의 손실누적분: 100
• 관계기업의 당기이익: 600

(투자기업의 분개)

• 관계기업의 당기이익에 대한 투자기업의 지분변동액

1) 600 x 20% = 120 ↩

• 손실누적분 반영

<예 2>

• 투자기업의 관계기업에 대한 지분율: 20%
• 지분법 적용 중지기간 동안 투자기업이 인식하지 않은 관계기업의 손실누적분: 100
• 피투자기업의 유상증자로 인한 자본증가: 400

(투자기업의 분개)

• 유상증자 참여

1) 400 x 20% = 80 ↩

• 손실누적분 반영

다음은 문단 8.27∼8.30에 대한 사례이다.

지분법적용투자주식은 세 가지(피투자기업의 순자산 장부금액, 피투자기업의 식별가능한 순자산 공정가치에서 장부금액을 차감한 금액, 투자차액)로 구성되어 있으므로 지분법적용투자주식의 손상 인식시 손상순서를 정해 주는 것이 필요하다. 투자차액(영업권)은 식별이 불가능한 자산이므로 가장 먼저 손상대상자산이 되지만 손상차손의 회복은 인정되지 않는다. 이와는 별도로 당해 지분법적용투자주식과 관련한 기타포괄손익누계액(지분법자본변동)이 있는 경우에는 실현된 것으로 보아 손상차손금액을 조정한다. 다음은 지분법적용투자주식의 손상차손 인식에 관한 사례를 제시한 것이다.

<예 1>

1) 지분법적용투자주식의 구성항목 중 투자차액에서 30을 우선 손상처리한다. ↩

2) 장부금액 기준으로 손상차손은 30(= 120 - 90)이 발생하였으나, 지분법자본변동 20은 실현된 것으로 보므로 차액인 10을 손상차손으로 인식한다. ↩

<예 2>

1) 지분법적용투자주식의 구성항목 중 투자차액에서 10을 우선 손상처리한다. ↩

• • 장부금액 기준으로 손상차손은 10(= 100 - 90)이 발생하였으나, 지분법자본변동 중 10은 실현된 것으로 보므로 상계되어 손상차손으로 인식할 금액은 영(0)이 된다.

<예 3>

1) 지분법적용투자주식의 구성항목 중 투자차액에서 30을 우선 손상처리한다. ↩

2) 장부금액 기준으로 손상차손은 30(= 100 - 70)이 발생하였으나, 부의지분법자본변동 20은 실현된 것으로 보므로 손상차손으로 인식할 금액은 50(= 30 + 20)이 된다. ↩

다음은 문단 8.32에 대한 사례이다.

• 투자기업: A사, 피투자기업: B사
• 투자차액은 없다고 가정함.

• • A사는 B사 주식 중 300주를 주당 800원(현금수령액 240,000)에 감자받음.

<분개>

1) @800 x 300주 = 240,000 ↩

2) 1,000,000 x 40% - 600,000 x 20% = 280,000 ↩

• • A사는 B사로부터 유상감자분에 대하여 240,000원을 수령하였지만, A사의 B사에 대한 지분변동액은 280,000(400,000 - 120,000)이므로 수령금액과 지분변동액의 차액 40,000원을 처분손실로 회계처리한다.
• • 이 사례에서 제시된 거래는 다음과 같이 두 개의 거래가 통합된 것으로 분석할 수 있다.
• ① B사의 유상감자에 A사는 균등(40%)참여 : 500주 x 40% x @800 = 160,000

<분개>

• (유상감자에 균등참여시 수령금액(160,000원)과 지분변동액(400,000 - 600,000 x 40% = 160,000)은 동일하므로 처분손익이 발생하지 않음)
• ② 불균등유상감자분(20%)을 다른 주주에게 처분: 100주 x 800 = 80,000

<분개>

1) (400,000 - 160,000) x (20%/40%) - 80,000 = 40,000 ↩

다음은 문단 8.33의 유의적인 영향력을 상실한 시점에 투자주식의 장부금액을 산정하는 사례이다.

• A기업은 1월 1일 현재 B기업의 지분 30% 보유 지분법적용투자주식 장부금액 600 (지분법자본변동 60)
• A기업은 6월 30일에 B기업의 지분 20%를 450에 매각하고 10%를 보유하여 유의적인 영향력 상실
• B기업의 1월 1일～6월 30일 순자산 증가액 150 (순이익으로 인한 순자산 증가 100, 자본잉여금 증가로 인한 순자산 증가 50)

(6월 30일 A기업의 분개)

1) 100 x 30% = 30 ↩

2) 50 x 30% = 15 ↩

1) (600 + 45) x 20%/30% = 430 ↩

2) (60 + 15) x 20%/30% = 50 ↩

1) 645 x 10%/30% = 215 ↩

2) 75 x 10%/30% = 25 ↩

다음은 문단 8.35에 대한 사례이다.

투자기업은 당해 회계연도말에 종속기업에 대하여 장부금액 1,000원의 지분법적용투자주식과 2,000원의 장기성채권을 보유하고 있으며 장기성채권에 대해 대손충당금을 50원 설정하였다. 이 경우, 종속기업의 당기순손실에 대해 투자기업이 반영할 지분법손실이 1,400원이라면 다음과 같이 회계처리한다.

• 기초 지분법적용투자주식 장부금액 1,000
• 기중 종속기업에 대한 장기성채권 발생

• 기말 대손충당금 설정

• 기말 지분법 적용

1) 당기 대손상각비 제거 ↩

실투자기업 A, B 상호간에 유의적인 영향력(지배나 공동지배가 아님)이 있으며, 주식을 각각 20%씩 소유하고 있는 경우 각 투자기업의 당기순이익은 다음의 산식을 이용하여 구한다. 다음의 산식에서 지분법적용전 당기순이익은 이 장에 따라 내부거래미실현손익의 제거를 반영한 후의 당기순이익을 말한다.

A' = A + 0.2B

B' = B + 0.2A

A'= 지분법적용후 A사 당기순이익

B'= 지분법적용후 B사 당기순이익

A = 지분법적용전 A사 당기순이익

B = 지분법적용전 B사 당기순이익

투자기업 A, B, C사가 순환적으로 유의적인 영향력(지배나 공동지배가 아님)이 있으며, 각각 20%씩 소유하고 있는 경우 투자기업 A의 당기순이익은 다음의 산식을 이용하여 구한다. 다음의 산식에서 지분법적용전 당기순이익은 이 장에 따라 내부거래미실현손익의 제거를 반영한 후의 당기순이익을 말한다.

A' = A + 0.2B'

B' = B + 0.2C

A'= 지분법적용후 A사 당기순이익

B'= 지분법적용후 B사 당기순이익

A = 지분법적용전 A사 당기순이익

B = 지분법적용전 B사 당기순이익

C = 지분법적용전 C사 당기순이익