K-IFRS 제1116호 리스 — 적용사례

적용사례 실무적용지침

이 적용사례는 기업회계기준서 제1116호에 첨부되지만, 이 기준서의 일부를 구성하지는 않는다. 사례는 기업회계기준서 제1116호의 측면들을 설명하지만 해석적 지침을 제공하려는 것은 아니다.

기업회계기준서 제1116호 ‘리스’의 적용사례

문단 IE1

이 사례에서는 제한된 사실에 기초하여 기업이 리스(또는 다른 계약)의 특정 측면에 기업회계기준서 제1116호의 일부 요구사항을 어떻게 적용할 수 있는지를 설명하는 가상의 상황을 묘사하고 있다. 각 사례의 분석은 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 적용할 수 있는 유일한 방식을 나타내려는 것이 아니며, 설명한 특정 산업 분야에만 적용하기 위한 것도 아니다. 비록 사례의 특정 측면이 실제 사실 유형을 나타낼 수 있을지라도, 기업회계기준서 제1116호를 적용할 때 특정 사실 유형에 관련되는 사실 및 상황을 모두 판단할 필요가 있을 것이다.

리스를 식별함(문단 9~11, B9~B30)

문단 IE2

다음 사례에서는 계약이 리스인지, 리스를 포함하는지를 판단하는 방법을 설명한다.


사례 1. 철도 차량

사례 1A: 고객이 5년간 특정 유형의 철도 차량 10량을 사용할 수 있게 하는, 고객과 화물운송회사(공급자)의 계약. 계약에서는 철도 차량을 특정하고 있고, 철도 차량은 공급자가 소유한다. 고객은 차량을 사용하여 언제, 어디로, 어떤 화물을 운송할지를 결정한다. 차량을 사용하지 않을 때에는 고객의 부지에서 보관한다. 고객이 스스로 결정하면 다른 목적(예: 보관)으로 차량을 사용할 수 있다. 그러나 계약에서는 고객이 특정 유형의 화물(예: 폭발물)은 운송할 수 없다고 규정한다. 특정 차량에 정비나 수리가 필요한 경우에 공급자는 같은 유형의 차량으로 대체해 주어야 한다. 고객의 채무 불이행이 아니면, 그 밖의 경우에 공급자는 차량을 5년 이내에 회수할 수 없다.

계약에서는 고객이 요청할 때 공급자가 기관차와 기관사도 제공하도록 요구한다. 공급자는 기관차를 자신의 부지에 보관하고 기관사에게 고객의 화물 운송 요청에 관련되는 구체적인 지침을 제공한다. 공급자는 고객의 요청을 이행하기 위하여 여러 기관차 중에서 사용할 기관차를 선택할 수 있고, 하나의 기관차는 고객의 화물 운송뿐만 아니라 다른 고객의 화물 운송에도 사용할 수 있다(고객이 요구한 운송 목적지와 가까운 장소로 다른 고객이 화물 운송을 요구하는데 시기도 비슷하다면 공급자는 해당 기관차에 100량까지 철도 차량을 추가하기로 선택할 수 있다).

이 계약은 철도 차량의 리스를 포함한다. 고객은 5년간 철도 차량 10량을 사용할 권리를 가진다.

10량의 식별되는 차량이 있고, 해당 차량은 계약에 분명히 특정되어 있다. 철도 차량이 고객에게 전달되면, 해당 차량은 정비나 수리가 필요할 때만 대체될 수 있다(문단 B18 참조). 철도 차량을 운행하기 위해 사용하는 기관차는 식별되는 자산이 아니다. 계약서에 분명히 특정되지도 암묵적으로 특정되지도 않았기 때문이다.


고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 5년 내내 그 철도 차량 10량의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 5년에 걸쳐 그 철도 차량의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 철도 차량을 고객 화물 운송에 사용하지 않는 때를 포함하여 고객은 그 철도 차량을 사용기간 내내 독점적으로 사용한다.

⑵	문단 B24⑴의 조건이 존재하기 때문에 고객은 그 차량의 사용을 지시할 권리를 가진다. 그 차량으로 운송할 수 있는 화물에 대한 계약상 제약은 공급자의 방어권이고 고객의 차량 사용권 범위를 정하는 것이다. 계약에서 정해진 사용권의 범위에서, 고객은 언제, 어디에서 철도 차량을 사용할지, 그 차량을 사용하여 어떤 화물을 운송할지를 결정할 수 있음으로써 그 차량의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 고객은 차량을 화물 운송에 사용하지 않을 때 차량을 사용할지, 어떻게 사용할지도 결정할 수 있다(예: 보관 목적으로 사용할지와 언제 사용할지). 고객은 사용기간 5년 동안에 이 결정을 변경할 권리를 가진다.

비록 차량을 운행하기 위한 기관차와 기관사(공급자가 통제함)의 확보가 차량을 효율적으로 사용하는 데에 반드시 필요할지라도, 이와 관련한 공급자의 결정이 철도 차량의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리를 공급자에게 주지는 않는다. 따라서 공급자는 사용기간에 그 차량의 사용을 통제하지 않는다.

사례 1B: 고객과 공급자와의 계약에서 사용기간 5년 동안 기재된 일정표에 따라 공급자가 특정 유형의 철도 차량을 사용하여 정해진 양의 화물을 운송하도록 요구하는 경우. 일정표와 정해진 화물의 양은 고객이 철도 차량 10량을 5년간 사용하는 경우와 동일하다. 공급자는 계약의 일부로 철도 차량, 기관사, 기관차를 제공한다. 계약에는 운송하는 화물의 특성과 양(그리고 화물 운송에 사용하는 철도 차량의 유형)이 기재되어 있다. 공급자는 계약의 요구사항을 이행하기 위해 사용할 수 있는 비슷한 유형의 차량을 대량으로 보유하고 있다. 이와 비슷하게 공급자는 고객의 요청을 이행하기 위하여 사용할 기관차를 선택할 수 있고, 하나의 기관차는 고객의 화물뿐만 아니라 다른 고객의 화물도 운송할 수 있다. 차량과 기관차를 화물 운송에 사용하지 않을 때에는 공급자의 부지에서 보관한다.

계약은 철도 차량 또는 기관차의 리스를 포함하지 않는다.

고객의 화물을 운송하기 위해 사용하는 철도 차량 및 기관차는 식별되는 자산이 아니다. 공급자는 다음과 같은 이유로 철도 차량과 기관차를 대체할 실질적 권리를 가지고 있다.

⑴	공급자는 사용기간 내내 철도 차량과 기관차를 대체할 실질적인 능력을 가지고 있다(문단 B14⑴ 참조). 공급자는 대체 차량 및 기관차를 쉽게 구할 수 있고, 공급자는 고객의 승인 없이 각 차량과 기관차를 대체할 수 있다.

⑵	공급자는 각 차량과 기관차를 대체하여 경제적으로 효익을 얻을 수 있다(문단 B14⑵ 참조). 각 차량이나 기관차의 대체에 관련되는 원가는 있다고 할지라도 아주 적을 것이다. 차량과 기관차는 공급자의 부지에 보관되어 있고 공급자는 비슷한 차량과 기관차를 대량으로 보유하고 있기 때문이다. 공급자는 이 성격의 계약에서 각 차량 또는 기관차의 대체에서 효익을 얻는다. 그 대체로 공급자는 다음의 예와 같이 할 수 있기 때문이다.

	㈎	예를 들면 발생 지점에서 가까운 역구내에서 하는 업무를 수행하기 위해 이미 배치된 차량이나 기관차를 사용하여 다른 업무를 수행한다.

	㈏	고객이 사용하지 않아서 운휴 중인 차량 또는 기관차를 사용한다.

따라서 고객은 식별되는 차량이나 기관차의 사용을 지시하지 않고 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가지지도 않는다. 공급자는 각 운송에 어느 차량과 기관차를 사용할지를 정함으로써 철도 차량과 기관차의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 공급자는 화물 운송 용량만을 제공하는 것이다.


사례 2. 영업 허가 공간

커피회사(고객)는 재화를 판매하기 위하여 공항 운영자(공급자)와 3년간 공항 내 공간을 사용하는 계약을 체결한다. 계약에는 공간의 규모가 정해져 있고, 공항 내에서 몇 개의 탑승구역 어디에나 그 공간이 위치할 수 있다고 기재되어 있다. 사용기간 중에 언제라도 고객에게 배정된 공간의 위치를 변경할 수 있는 권리는 공급자에게 있다. 고객을 위한 공간의 변경과 관련하여 공급자에게는 원가가 아주 적게 든다. 고객은 재화를 판매하기 위해 쉽게 이동할 수 있는 판매대(고객 소유)를 사용한다. 공항에는 사용할 수 있는 구역이 많고, 그것은 계약상 공간의 규격에 부합한다.

이 계약은 리스를 포함하지 않는다.

비록 고객이 사용하는 공간의 규모가 계약에 규정되어 있더라도, 식별되는 자산은 없다. 고객은 자기 소유 판매대를 통제한다. 그러나 계약은 공항 내의 공간에 대한 것이고, 이 공간은 공급자의 재량에 따라 변경될 수 있다. 공급자는 다음과 같은 이유로 고객이 사용하는 공간을 대체할 실질적 권리를 가진다.

⑴	공급자는 사용기간 내내 고객이 사용하는 공간을 변경할 실질적인 능력을 가지고 있다(문단 B14⑴ 참조). 공항에는 계약상 공간의 규격에 부합하는 공간이 많고, 공급자에게는 고객의 승인 없이 언제든지 규격에 부합하는 다른 공간으로 위치를 변경할 권리가 있다.

⑵	공급자는 공간 대체에서 경제적으로 효익을 얻을 수 있다(문단 B14⑵ 참조). 고객이 사용하는 공간 변경에 관련되는 원가는 아주 적을 것이다. 판매대를 쉽게 이동할 수 있기 때문이다. 공급자는 공항 내의 공간 대체에서 효익을 얻는다. 변화하는 상황에 대응하여, 공급자는 공항 내 탑승구역의 공간을 가장 효율적으로 사용할 수 있기 때문이다.


사례 3. 광섬유 케이블

사례 3A: 고객은 공공서비스기업(공급자)과 홍콩과 도쿄를 연결하는 대용량 케이블 안에서 물리적으로 구별되는 세 개의 특정 다크 파이버 사용권에 대하여 15년간 계약을 체결한다. 고객은 광섬유의 각 끝부분을 전자장비에 연결하여 광섬유의 사용을 결정한다(고객은 광섬유에 빛을 쏘아 그 광섬유로 어떤 데이터를 얼마나 많이 전송할지를 결정한다). 광섬유가 손상되면 공급자는 수선하고 유지할 책임을 진다. 공급자는 여분의 광섬유를 가지고 있지만 고객의 광섬유가 수선·유지될 필요가 있거나 오작동하는 경우에만 고객의 광섬유를 그것으로 대체할 수 있다(이 경우에는 광섬유를 대체해 줄 의무가 있다).

이 계약은 다크 파이버의 리스를 포함한다. 고객은 세 개의 다크 파이버를 15년간 사용할 권리를 가진다.

이 계약에는 세 개의 식별되는 광섬유가 있다. 그 광섬유는 계약서에 분명히 특정되어 있고 케이블의 다른 광섬유들과는 물리적으로 구별된다. 공급자는 광섬유가 수선·유지될 필요가 있거나 오작동하는 경우가 아니면 그 광섬유를 대체할 수 없다(문단 B18 참조).

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 15년 내내 그 광섬유의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 15년에 걸쳐 광섬유의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 그 광섬유를 사용기간 내내 독점적으로 사용한다.

⑵	문단 B24⑴의 조건이 존재하기 때문에 고객은 그 광섬유의 사용을 지시할 권리를 가진다. 고객은 ⑴ 그 광섬유에 빛을 쏠지와 언제 쏠지, ⑵ 그 광섬유가 산출물을 언제, 얼마나 생산할지(그 광섬유가 어떤 데이터를 얼마나 전송할지)를 결정하여 그 광섬유의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 고객은 사용기간 15년 동안에 이 결정을 변경할 권리를 가진다.

비록 광섬유를 수선하고 유지하는 것에 대한 공급자의 결정이 광섬유를 효율적으로 사용하는 데에 반드시 필요할지라도, 그 결정이 광섬유의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리를 공급자에게 주지는 않는다. 따라서 공급자는 사용기간에 그 광섬유의 사용을 통제하지 않는다.

사례 3B: 고객은 공급자와 홍콩과 도쿄를 연결하는 케이블 내의 특정 용량의 사용권에 대하여 15년간 계약을 체결한다. 그 특정 용량은 고객이 케이블 안에서 세 개의 광섬유를 최대 용량으로 사용하는 것과 동일한 용량이다(케이블은 비슷한 용량의 광섬유 15개를 포함한다). 공급자는 데이터의 전송에 대한 결정을 내린다(공급자는 광섬유에 빛을 쏘고, 고객의 통신을 전송하기 위해 어느 광섬유를 사용할지를 결정하고, 광섬유에 연결할 공급자 소유의 전자장비에 대한 결정을 내린다).

이 계약은 리스를 포함하지 않는다.

공급자는 고객 데이터 전송에 대해 모든 결정을 내리고 이에 따라 각 고객은 케이블 용량의 일부만을 사용한다. 고객에게 제공할 용량 부분은 케이블의 나머지 용량과 물리적으로 구별할 수 없고, 케이블 용량의 대부분을 나타내지도 않는다(문단 B20 참조). 따라서 고객은 식별되는 자산을 사용할 권리가 없다.


사례 4. 점포

고객은 부동산 소유주(공급자)와 5년간 점포 A를 사용하기로 하는 계약을 체결한다. 점포 A는 많은 점포가 포함된 더 큰 소매점의 일부이다.

고객은 점포 A의 사용권을 받는다. 공급자는 고객에게 다른 점포로 옮길 것을 요구할 수 있다. 그 경우에, 공급자는 고객에게 점포 A와 품질과 규격이 비슷한 점포를 제공해야 하며 고객의 이전 원가를 지급해야 한다. 새로운 주요 세입자가 소매점 내에서 고객과 다른 세입자들을 옮기게 하는 원가를 보전할 수 있을 만큼 충분히 유리한 요율로 소매점의 넓은 면적을 차지하기로 하는 결정을 내릴 때에만, 공급자는 고객을 옮기게 하면서 경제적으로 효익을 얻을 수 있다. 그러나 나중에 그러한 상황이 벌어질 수 있을지라도, 계약 약정시점에 볼 때 그 상황이 벌어질 것 같지는 않다.

계약에서는 고객이 더 큰 소매점의 영업시간에 재화를 판매하기 위하여 자신의 유명 상점 브랜드를 운용하여 점포 A를 사용하도록 요구한다. 고객은 사용기간에 그 점포의 사용에 대한 모든 결정을 내린다. 예를 들면 고객은 점포에서 판매하는 재화의 구성, 가격, 보유 재고량을 결정한다. 고객은 사용기간 5년 내내 점포에 대한 물리적 접근도 통제한다.

계약에서는 고객이 공급자에게 고정 금액을 지급하고, 점포 A에서 생기는 매출액의 일정 비율을 변동 금액으로 지급하도록 요구한다.

공급자는 계약의 일부로 광고 용역과 함께 청소 및 보안 용역을 제공한다.

이 계약은 소매점의 리스를 포함한다. 고객은 5년간 점포 A의 사용권을 가진다.

점포 A는 식별되는 자산이다. 이는 계약에 분명히 특정되어 있다. 공급자는 점포를 대체할 실질적인 능력을 가지고 있지만, 특정 상황에서만 대체에서 경제적으로 효익을 얻을 수 있다. 공급자의 대체권은 실질적이지 않다. 계약 약정시점에 볼 때 그 상황이 벌어질 것 같지 않기 때문이다(문단 B16 참조).

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 5년 내내 점포 A의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 5년에 걸쳐 점포 A의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 점포 A를 사용기간 내내 독점적으로 사용한다. 비록 점포 A에서 판매로 생기는 현금흐름의 일부는 고객에게서 공급자에게로 유입되지만, 이는 고객이 점포 사용권에 대하여 공급자에게 지급하는 대가를 나타낸다. 이것이 고객이 점포 A의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 갖는 것을 막지는 못한다.

⑵	문단 B24⑴의 조건이 존재하기 때문에 고객은 점포 A의 사용을 지시할 권리를 가진다. 점포 A에서 판매할 수 있는 재화에 대한 계약상 제약과 점포 A의 개점시간은 고객의 점포 A 사용권의 범위를 정한다. 계약에서 정한 사용권의 범위에서 고객은 예를 들면 점포에서 판매할 상품의 구성, 판매가격을 결정할 수 있으므로 점포 A의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 고객은 사용기간 5년 동안에 이 결정을 변경할 권리를 가진다.

비록 청소, 보안, 광고 용역이 점포 A를 효율적으로 사용하는 데에 반드시 필요할지라도, 이와 관련한 공급자의 결정이 점포 A의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리를 공급자에게 주지는 않는다. 따라서 공급자는 사용기간에 점포 A의 사용을 통제하지 않고 공급자의 결정은 고객의 점포 A 사용 통제에 영향을 미치지 않는다.


사례 5. 트럭 대여

고객은 뉴욕에서 샌프란시스코까지 화물을 운송하기 위해 공급자와 일주일 동안의 트럭 사용 계약을 체결한다. 공급자는 대체권이 없다. 계약기간에는 계약에서 규정하는 화물만 이 트럭으로 운송하는 것이 허용된다. 계약에는 트럭을 운행할 수 있는 최장 거리가 정해져 있다. 고객은 계약의 범위에서 운행 일정의 세부 사항(속도, 경로, 휴게 정차 등)을 선택할 수 있다. 고객은 정해진 일정이 완료된 후에는 트럭을 계속 사용할 권리가 없다.

운송할 화물, 뉴욕에서 인수하는 시간과 장소, 샌프란시스코에 배달하는 시간과 장소는 계약에 정해져 있다.

고객은 뉴욕에서 샌프란시스코까지 트럭을 운전할 책임을 진다.

이 계약은 트럭의 리스를 포함한다. 고객은 정해진 일정 기간 중에 트럭에 대한 사용권을 가진다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 트럭은 계약에 분명히 특정되어 있고, 공급자는 트럭을 대체할 권리가 없다.

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 내내 트럭의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간에 걸쳐 트럭의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 트럭을 사용기간 내내 독점적으로 사용한다.

⑵	문단 B24⑵㈎ 의 조건이 존재하기 때문에 고객은 트럭의 사용을 지시할 권리를 가진다. 트럭의 사용 방법 및 목적(정해진 기간에 뉴욕에서 샌프란시스코까지 특정 화물을 운송하는 것)은 계약에 미리 정해져 있다. 고객은 사용기간 내내 트럭을 운용할 권리(예: 속도, 경로, 휴게 정차)를 가지므로 트럭의 사용을 지시한다. 고객은 트럭의 운용을 통제하여 사용기간에 생길 수 있는 트럭 사용에 관한 모든 결정을 내린다.

계약 기간이 일주일이기 때문에 이 리스는 단기리스의 정의를 충족한다.


사례 6. 선박

사례 6A: 고객은 선주(공급자)와 특정 선박으로 로테르담에서 시드니까지 화물을 운송하는 계약을 체결한다. 선박은 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자는 대체권이 없다. 화물은 선박 용량의 대부분을 차지할 것이다. 계약에서는 선박으로 운송될 화물과 인수 및 배달 일정을 정한다.

공급자는 선박을 운용하고 유지하며 선박에 실린 화물을 안전하게 운반할 책임을 진다. 고객이 계약기간에 그 선박에 다른 운용자를 고용하거나 직접 선박을 운용하는 것은 금지되어 있다.

이 계약은 리스를 포함하지 않는다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 선박은 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자는 그 특정 선박을 대체할 권리가 없다.

고객은 사용기간에 걸쳐 그 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객의 화물은 선박 용량의 대부분을 차지할 것이므로, 다른 당사자가 그 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익을 얻는 것을 막는다.

그러나 고객은 그 선박의 사용을 지시할 권리가 없으므로 선박의 사용 통제권을 가지지 못한다. 고객에게는 그 선박의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리가 없다. 선박의 사용 방법 및 목적(특정 기간에 로테르담에서 시드니까지 특정 화물을 운송하는 것)은 계약에 미리 정해져 있다. 고객에게는 사용기간에 선박의 사용 방법 및 목적을 변경할 권리가 없다. 고객은 사용기간에 선박의 사용에 대한 다른 의사결정권이 없고(예를 들면 고객은 선박을 운용할 권리가 없다), 고객이 선박을 설계하지 않았다. 고객은 선박의 사용에 대하여 선박으로 화물을 운송하는 많은 고객 중 하나와 같은 권리를 가진다.

사례 6B: 고객은 공급자와 5년간 특정 선박을 사용하는 계약을 체결한다. 이 선박은 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자는 대체권이 없다.

고객은 계약에 규정된 제약에 따라 사용기간 5년 내내 어떤 화물을 운송할지를 정하고 항해 여부와 언제, 어느 항구로 출항할지를 정한다. 그 제약은 고객이 해적의 위험이 높은 해역으로 선박을 운행하거나 위험한 물질을 화물로 운반하는 것을 막는다.

공급자는 선박을 운용하고 유지하며 선박에 실린 화물을 안전하게 운반할 책임을 진다. 고객이 계약기간에 그 선박에 다른 운용자를 고용하거나 직접 선박을 운용하는 것은 금지되어 있다.

이 계약은 리스를 포함한다. 고객은 5년간 선박 사용권을 가진다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 선박은 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자는 그 특정 선박을 대체할 권리가 없다.

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 5년 내내 선박의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 5년에 걸쳐 선박의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 선박을 사용기간 내내 독점적으로 사용한다.

⑵	문단 B24⑴의 조건이 존재하기 때문에 고객은 선박의 사용을 지시할 권리를 가진다. 선박이 항해할 수 있는 곳과 선박으로 운송할 화물에 대한 계약상 제약은 고객의 선박 사용 범위를 정한다. 그 제약들은 공급자의 선박 투자와 공급자의 직원을 보호하는 방어권이다. 사용권의 범위에서, 고객은 운송할 화물뿐만 아니라 출항 여부와 선박을 언제, 어디로 출항할지를 결정하므로 사용기간 5년 내내 선박의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 고객은 사용기간 5년 내내 이 결정을 변경할 권리를 가진다.

비록 선박의 운용과 유지가 효율적인 사용에 반드시 필요할지라도, 이와 관련한 공급자의 결정이 선박의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리를 공급자에게 주지는 않는다. 그 대신에 공급자의 결정은 선박의 사용 방법 및 목적에 대한 고객의 결정에 좌우된다.


사례 7. 항공기

고객은 항공기 소유자(공급자)와 2년간 분명히 특정된 항공기의 사용 계약을 체결한다. 계약에서는 항공기의 내부 및 외부 규격을 상세히 열거한다.

계약에는 항공기의 비행 목적지에 대한 계약상·법적 제약이 있다. 고객은 제약 조건에 따라 항공기가 언제, 어디로 비행할지와 항공기로 어떤 승객과 화물을 운송할지 결정한다. 공급자는 자신의 승무원을 활용하여 항공기를 운용할 책임을 진다. 고객이 계약기간에 그 항공기에 다른 운용자를 고용하거나 직접 항공기를 운용하는 것은 금지되어 있다.

공급자는 사용기간 2년 동안에는 언제든지 항공기를 대체할 수 있고 항공기가 작동하지 않으면 반드시 대체해 주어야 한다. 대체하는 항공기는 계약상 항공기의 내부 및 외부 규격에 부합해야 한다. 공급자의 항공기들 중 하나를 고객의 규격에 맞추기 위해서는 상당한 원가가 든다.

이 계약은 리스를 포함한다. 고객은 2년간 항공기를 사용할 권리를 가진다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 항공기는 계약에 분명히 특정되어 있고, 비록 공급자가 그 항공기를 대체할 수 있지만 그 대체권은 실질적이지 않다. 문단 B14⑵의 조건이 존재하지 않기 때문이다. 다른 항공기를 계약에서 요구하는 규격에 맞추기 위하여 드는 원가가 상당하여 공급자가 항공기의 대체에서 경제적으로 효익을 얻을 것이라고 예상되지 않기 때문에 공급자의 대체권은 실질적이지 않은 것이다.

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 2년 내내 항공기의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 2년에 걸쳐 항공기의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 항공기를 사용기간 내내 독점적으로 사용한다.

⑵	문단 B24⑴의 조건이 존재하기 때문에 고객은 항공기의 사용을 지시할 권리를 가진다. 항공기의 비행 목적지에 대한 제약은 고객의 항공기 사용권의 범위를 정한다. 고객은 사용권의 범위에서 사용기간 2년 내내 항공기의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 고객이 운송하는 승객과 화물뿐만 아니라 비행 여부와 항공기가 언제 어디로 비행할지를 결정하기 때문이다. 고객은 사용기간 2년 내내 이 결정을 변경할 권리를 가진다.

비록 항공기의 운용이 항공기의 효율적인 사용에 반드시 필요할지라도, 이와 관련한 공급자의 결정이 항공기의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리를 공급자에게 주지는 않는다. 따라서 공급자는 사용기간에 항공기의 사용을 통제하지 않고 공급자의 결정은 고객의 항공기 사용 통제에 영향을 미치지 않는다.


사례 8. 셔츠 계약

고객은 제조자(공급자)와 3년간 특정한 유형, 품질, 수량의 셔츠를 구매하는 계약을 체결한다. 셔츠의 유형, 품질, 수량은 계약에 특정되어 있다.

공급자는 고객의 요구를 충족할 수 있는 단 하나의 공장을 가지고 있다. 공급자는 다른 공장에서 그 셔츠를 공급할 수 없고 제삼자인 공급자에게서 셔츠를 공급받을 수 없다. 공장의 생산 능력은 고객과 체결한 계약의 생산량을 초과한다(고객은 공장 생산 능력의 대부분에 대하여 계약하지 않았다).

공급자는 공장 운용에 대한 모든 결정을 내리며, 이 결정에는 공장을 가동하여 생산할 수준과 그 고객과의 계약을 이행하는 데 사용하지 않는 공장의 산출물로 어떤 고객과의 계약을 이행할지가 포함된다.

이 계약은 리스를 포함하지 않는다.

공장은 식별되는 자산이다. 공장은 암묵적으로 특정되어 있다. 공급자는 이 자산의 사용만으로 계약을 이행할 수 있기 때문이다.

고객은 그 공장의 사용을 통제하지 않는다. 그 공장의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리가 없기 때문이다. 이는 공급자가 사용기간에 다른 고객과의 계약을 이행하기 위해 그 공장을 사용하기로 결정할 수 있기 때문이다.

고객이 공장의 사용을 통제하지 않는 또 다른 이유는 고객이 공장의 사용을 지시할 권리가 없기 때문이다. 고객에게는 사용기간 3년 동안에 공장의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리가 없다. 공급자와의 계약에서 고객의 권리는 그 공장에서 생산되는 산출물을 특정하는 것으로 한정되어 있다. 고객은 그 공장의 사용에 대하여 공장에서 셔츠를 구매하는 다른 고객들과 같은 권리를 가진다. 공급자는 공장의 사용을 지시할 권리를 가진다. 그 공장의 사용 방법 및 목적을 결정할 수 있기 때문이다(공급자에게 공장을 가동하여 생산할 수준과 공장의 산출물로 어떤 고객 계약을 이행할지를 결정할 권리가 있다).

고객이 그 공장의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리가 없다는 사실이나 고객이 그 공장의 사용을 지시할 권리가 없다는 사실은 개별적으로 고객이 그 공장의 사용을 통제하지 않는다는 결론을 내리기에 충분할 것이다.


사례 9. 에너지/전력 계약

사례 9A: 공공서비스기업(고객)은 전력회사(공급자)와 20년간 새로운 태양광 발전소(solar farm)에서 생산되는 전기를 모두 구매하는 계약을 체결한다. 태양광 발전소는 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자는 대체권이 없다. 태양광 발전소는 공급자가 소유하고 고객은 다른 자산에서 에너지를 공급받을 수 없다. 고객은 태양광 발전소가 건설되기 전에 태양광 발전소를 설계했다. 고객은 태양광 발전소의 입지와 사용할 장비의 공학기술을 결정할 때에 도움을 받기 위해 태양 에너지 전문가를 고용하였다. 공급자는 고객의 규격에 따라 태양광 발전소를 지은 후, 운용하고 유지할 책임을 진다. 전기의 생산 여부, 생산 시기, 생산량은 결정할 사항이 아니다. 그 결정은 자산의 설계로 미리 결정되었기 때문이다. 고객이 태양광 발전소의 사용으로 생기는 재생에너지 크레디트를 받는 동안에 공급자는 태양광 발전소의 건설과 소유와 관련하여 세액공제를 받을 것이다.

이 계약은 리스를 포함한다. 고객은 20년간 태양광 발전소를 사용할 권리를 가진다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 태양광 발전소는 계약에 분명히 특정되어 있고, 공급자는 특정 태양광 발전소를 대체할 권리가 없기 때문이다.

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 20년 내내 태양광 발전소의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 20년에 걸쳐 그 태양광 발전소의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 그 태양광 발전소를 독점적으로 사용한다. 사용기간 20년에 걸쳐 그 태양광 발전소 사용의 부산물인 재생에너지 크레디트뿐만 아니라 그 태양광 발전소에서 생산되는 모든 전기를 가진다. 비록 공급자가 세액공제 형태로 그 태양광 발전소에서 생기는 경제적 효익을 얻는다고 할지라도, 그 경제적 효익은 태양광 발전소의 사용보다는 태양광 발전소의 소유에 관련되는 것이므로 이 판단에서 고려하지 않는다.

⑵	문단 B24⑵㈏ 의 조건이 존재하기 때문에 고객은 태양광 발전소의 사용을 지시할 권리를 가진다. 고객과 공급자 모두 사용기간에 그 태양광 발전소의 사용 방법 및 목적을 결정하지 않는다. 그 결정은 자산의 설계로 미리 결정되기 때문이다(사실상 태양광 발전소의 설계로 사용기간 내내 태양광 발전소의 사용 방법 및 목적에 관련되는 의사결정권을 자산에 설정하였다). 고객은 태양광 발전소를 운용하지 않는다. 공급자가 태양광 발전소 운용에 대한 결정을 내리나, 고객이 태양광 발전소를 설계하였으므로 고객이 태양광 발전소의 사용을 지시할 권리를 가진다. 태양광 발전소의 설계로 사용기간 내내 자산의 사용 방법 및 목적이 미리 결정되었기 때문이다. 설계에 대한 고객의 통제는 고객이 그 결정을 통제하는 것과 실질적으로 다르지 않다.

사례 9B: 고객은 공급자와 3년간 분명히 특정된 발전소에서 생산되는 전력을 모두 구매하는 계약을 체결한다. 그 발전소는 공급자가 소유하고 운용한다. 공급자는 고객에게 다른 발전소의 전력을 제공할 수 없다. 계약에서는 사용기간 내내 그 발전소에서 생산할 전력의 양과 시기를 정하고, 특별한 상황(예: 비상 상황)이 아니면 그 양과 시기를 변경할 수 없다. 공급자는 산업에서 입증된 운용 관행에 따라 매일 그 발전소를 운용하고 유지한다. 공급자는 고객과 계약을 체결하기 몇 년 전인 발전소가 건설되었을 때 발전소를 설계했다. 즉 고객은 그 설계에 참여하지 않았다.

이 계약은 리스를 포함하지 않는다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 발전소가 계약에 분명히 특정되어 있고, 공급자는 그 특정 발전소를 대체할 권리가 없기 때문이다.

고객은 사용기간 3년에 걸쳐 그 식별되는 발전소의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 사용기간 3년에 걸쳐 발전소에서 생산되는 전력을 모두 가져갈 것이다.

그러나 고객은 그 발전소의 사용 통제권을 가지지 못한다. 고객은 그 발전소의 사용을 지시할 권리가 없기 때문이다. 고객에게는 그 발전소의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리가 없다. 발전소의 사용 방법 및 목적(발전소에서 전력의 생산 여부, 생산 시기, 생산량)은 계약에 미리 정해져 있다. 고객에게는 사용기간에 그 발전소의 사용 방법 및 목적을 변경할 권리가 없다. 고객은 사용기간에 발전소의 사용에 대한 다른 의사결정권이 없고(예: 고객은 그 발전소를 운용하지 않는다) 발전소를 설계하지 않았다. 공급자는 사용기간에 발전소의 운용 및 유지 방법을 결정함으로써 발전소에 대해 의사결정을 할 수 있는 유일한 당사자이다. 고객은 그 발전소의 사용과 관련하여 그 발전소에서 전력을 얻는 많은 고객 중 하나와 같은 권리를 가진다.

사례 9C: 고객은 공급자와 10년간 분명히 특정된 발전소에서 생산되는 전력을 모두 구매하는 계약을 체결한다. 계약에는 고객이 그 발전소에서 생산되는 모든 전력에 대해 권리를 가진다고 기재되어 있다(공급자는 다른 계약을 이행하기 위하여 그 발전소를 사용할 수 없다).

고객은 공급자에게 배전량과 배전 시기에 대한 지시서를 발부한다. 그 발전소는 고객을 위한 전력을 생산하지 않으면 운용되지 않는다.

공급자는 산업에서 입증된 운용 관행에 따라 매일 그 발전소를 운용하고 유지한다.

이 계약은 리스를 포함한다. 고객은 10년간 그 발전소를 사용할 권리를 가진다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 발전소는 계약에 분명히 특정되어 있고 공급자는 그 특정된 발전소를 대체할 권리가 없다.

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 10년 내내 발전소의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 10년에 걸쳐 그 발전소의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 그 발전소를 독점적으로 사용한다. 고객은 사용기간 10년 내내 그 발전소에서 생산되는 모든 전력에 대한 권리를 가진다.

⑵	문단 B24⑴의 조건이 존재하기 때문에 고객은 그 발전소의 사용을 지시할 권리를 가진다. 고객은 그 발전소의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 고객이 사용기간 내내 그 발전소에서 전력의 생산 여부, 생산 시기, 생산량(전력이 생산된다면 그 시기와 양)을 결정할 권리를 가지고 있기 때문이다. 공급자가 그 발전소를 다른 목적으로 사용하는 것은 막고 있기 때문에 전력 생산량과 생산 시기에 대한 고객의 의사에 따라 사실상 발전소의 산출물 생산 시기와 생산 여부를 결정한다.

비록 그 발전소의 운용과 유지가 발전소를 효율적으로 사용하는 데에 반드시 필요할지라도, 이와 관련한 공급자의 결정이 그 발전소의 사용 방법 및 목적을 지시할 권리를 공급자에게 주지는 않는다. 따라서 공급자는 사용기간에 그 발전소의 사용을 통제하지 않는다. 그 대신에 공급자의 결정은 그 발전소의 사용 방법 및 목적에 대한 고객의 결정에 좌우된다.


사례 10. 네트워크 용역계약

사례 10A: 고객은 통신사(공급자)와 2년간 네트워크 용역계약을 체결한다. 계약에서는 공급자가 특정 품질 수준에 부합하는 네트워크 용역을 공급할 것을 요구한다. 그 용역을 제공하기 위하여 공급자는 고객의 부지에 서버를 설치하고 설정한다. 공급자는 서버를 사용하여 네트워크의 데이터 전송 속도와 품질을 결정한다. 공급자는 지속적으로 계약에 정해진 품질의 네트워크 용역을 제공하기 위해 필요한 때에 서버를 다시 설정하거나 대체할 수 있다. 고객은 서버를 운용하거나 서버 사용에 대해 중요한 결정을 내리지 않는다.

이 계약은 리스를 포함하지 않는다. 그 대신에 이 계약은 공급자가 고객이 결정한 네트워크 용역 수준에 맞추기 위해 장비를 사용하는 용역계약이다.

고객의 부지에 설치된 서버가 식별되는 자산인지를 판단할 필요가 없다. 이 판단 때문에 계약이 리스를 포함하는지에 대한 분석이 바뀌지는 않을 것이다. 고객에게는 서버의 사용 통제권이 없기 때문이다.

고객은 그 서버의 사용을 통제하지 않는다. 고객의 의사결정권은 오직 사용기간 전에 네트워크 용역의 수준(서버의 산출물) 결정에만 관련되어 있기 때문이다. 네트워크 용역의 수준은 계약을 변경하지 않고는 사용기간 중에 변경할 수 없다. 예를 들면 비록 고객이 전송될 데이터를 생산할지라도 그 활동은 네트워크 용역 설정에 직접 영향을 미치지 않는다. 따라서 이는 그 서버의 사용 방법 및 목적에 영향을 미치지 않는다.

공급자는 사용기간에 서버의 사용에 관련되는 의사결정을 할 수 있는 유일한 당사자이다. 공급자는 그 서버를 사용하여 어떻게 데이터를 전송할지, 그 서버를 재설정할지, 그 서버를 다른 목적으로 사용할지를 결정할 권리를 가진다. 따라서 공급자는 고객에게 네트워크 용역을 제공하는 동안에 그 서버의 사용을 통제한다.

사례 10B: 고객은 정보기술회사(공급자)와 3년간 식별되는 서버를 사용하는 계약을 체결한다. 공급자는 고객의 지시에 따라 고객의 부지에 서버를 배달하여 설치하고, 사용기간 내내 필요한 경우에는 서버에 대한 유지·보수 용역을 제공한다. 공급자는 오작동하는 경우에만 그 서버를 대체한다. 고객은 그 서버에 어떤 데이터를 저장할지와 고객의 영업에 서버를 어떻게 통합할지를 결정한다. 고객은 사용기간 내내 이와 관련한 결정을 변경할 수 있다.

이 계약은 리스를 포함한다. 고객은 3년간 그 서버의 사용권을 가진다.

이 계약에는 식별되는 자산이 있다. 그 서버는 계약에 분명히 특정되어 있다. 공급자는 오작동하는 경우에만 서버를 대체할 수 있다(문단 B18 참조).

고객은 다음과 같은 이유로 사용기간 3년 내내 그 서버의 사용 통제권을 가진다.

⑴	고객은 사용기간 3년에 걸쳐 그 서버의 사용으로 생기는 경제적 효익의 대부분을 얻을 권리를 가진다. 고객은 그 서버를 사용기간 내내 독점적으로 사용한다.

⑵	고객은 그 서버의 사용을 지시할 권리를 가진다(문단 B24⑴의 조건이 존재하기 때문임). 고객은 그 서버의 사용 방법 및 목적에 관련되는 결정을 내린다. 그 서버를 사용하여 지원할 고객의 영업 측면과 그 서버에 저장되는 데이터에 대한 결정권이 고객에게 있기 때문이다. 고객은 사용기간에 서버의 사용에 대한 의사결정을 할 수 있는 유일한 당사자이다.

소액자산 리스와 포트폴리오 적용(문단 5~6, B1, B3~B8)

문단 IE3

다음 사례에서는 리스이용자가 (1) 소액자산 리스에 기업회계기준서 제1116호 문단 B3~B8을 적용하는 방법과 (2) 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 적용할 리스 포트폴리오를 결정하는 방법을 설명한다.


	사례 11. 소액자산 리스와 포트폴리오 적용
	약품 제조 및 유통 산업에 속한 리스이용자(이 사례에서 ‘리스이용자’라고 한다)는 다음과 같은 리스약정을 가지고 있다. ⑴ 부동산 리스(사무실 건물과 창고 모두) ⑵ 제조 장비 리스 ⑶ 판매 직원과 고위 경영진을 위한 품질, 규격, 가치가 다양한 회사 차량 리스 ⑷ 배달에 사용하는 크기와 가치가 다양한 트럭 및 밴 리스 ⑸ 개별 종업원이 사용하는 IT 장비 리스(예: 노트북 컴퓨터, 데스크탑 컴퓨터, 휴대용 컴퓨터 장치, 프린터, 이동 전화) ⑹ 서버의 저장 용량을 늘리는 많은 개별 모듈을 포함한 서버 리스. 모듈은 리스이용자가 서버의 저장 용량을 늘릴 필요가 있게 되어 시간이 지나면서 중앙 컴퓨터 서버에 추가되었다. ⑺ 사무실 장비 리스 ㈎ 사무용 가구(예: 의자, 책상, 사무실 칸막이) ㈏ 정수기 ㈐ 고용량의 다기능 복사기
	소액자산 리스 리스이용자는 기초자산이 새것일 때 개별적으로 소액인지에 따라 다음 리스가 소액자산 리스에 해당하는지를 판단한다. ⑴ 개별 종업원이 사용하는 IT 장비 리스 ⑵ 사무용 가구와 정수기 리스 리스이용자는 해당 리스 모두에 기업회계기준서 제1116호 문단 6의 리스 회계처리 요구사항을 적용할지를 선택한다. 비록 서버 내 각 모듈을 개별적으로 고려한다면 자산이 소액일지라도, 서버 내 모듈 리스는 소액자산 리스에 해당하지 않는다. 각 모듈이 서버의 다른 부분과 상호관련성이 매우 높기 때문이다. 리스이용자는 서버를 리스하지 않으면서 모듈을 리스하지는 않을 것이다.
	포트폴리오 적용 결과적으로, 리스이용자는 부동산, 제조 장비, 회사 차량, 트럭과 밴, 서버, 고용량 다기능 복사기 리스에 기업회계기준서 제1116호의 인식 및 측정에 대한 요구사항을 적용한다. 리스이용자는 그렇게 하는 과정에서 회사 차량, 트럭, 밴을 포트폴리오로 분류하였다. 리스이용자의 회사 차량은 일련의 마스터 리스약정에 따라 리스되었다. 리스이용자는 여덟 가지 다른 유형의 회사 차량을 사용하는데, 그 회사 차량은 가격이 다양하며, 연공서열과 지역에 기초하여 직원에게 배정된다. 리스이용자는 각각 다른 유형의 회사 차량에 대하여 마스터 리스약정을 가지고 있다. 각 마스터 리스약정에 속한 개별 리스는 모두 비슷하지만(비슷한 리스개시일과 종료일을 포함함) 계약 조건은 마스터 리스약정마다 다르다. 각 마스터 리스약정 내의 개별 리스는 서로 비슷하기 때문에, 리스이용자는 각 마스터 리스약정에 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 적용하는 것과 마스터 리스약정에 속한 각 개별 리스에 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 적용하는 것의 영향이 중요하게 다르지 않을 것이라고 합리적으로 예상한다. 따라서 리스이용자는 각 마스터 리스약정에 포트폴리오로 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 적용할 수 있다고 결론 내린다. 또 리스이용자는 여덟 건의 마스터 리스약정 중 두 건이 비슷하고, 비슷한 지역에서 실질적으로 비슷한 유형의 회사 차량을 포괄한다고 결론 내린다. 리스이용자는 두 건의 마스터 리스약정 내의 결합 포트폴리오에 기업회계기준서 제1116호를 적용하는 것과 결합 포트폴리오 내의 각 리스에 기업회계기준서 제1116호를 적용하는 것의 영향이 중요하게 다르지 않을 것이라고 합리적으로 예상한다. 그러므로 리스이용자는 그 두 건의 마스터 리스약정을 단일 리스 포트폴리오로 더 결합할 수 있을 것이라고 결론 내린다.
	리스이용자의 트럭과 밴은 개별 리스약정에 따라 리스되고, 총 6,500건의 리스가 있다. 모든 트럭 리스는 조건이 비슷하고 모든 밴 리스도 그러하다. 트럭 리스는 일반적으로 4년 약정이고 비슷한 트럭 모델을 포함한다. 밴 리스는 일반적으로 5년 약정이고 비슷한 밴 모델을 포함한다. 리스이용자는 기초자산의 유형, 지역, 리스가 체결된 해의 분기별로 분류된 트럭 리스 및 밴 리스 포트폴리오에 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 적용하는 것과 개별 트럭 리스 및 밴 리스에 그 요구사항을 적용하는 것의 영향이 중요하게 다르지 않을 것이라고 합리적으로 예상한다. 따라서 리스이용자는 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 6,500건의 개별 리스에 적용하기보다는 트럭 리스 및 밴 리스의 서로 다른 포트폴리오에 적용한다.

계약의 구성요소에 대가를 배분함(문단 12~16 , B32~B33)

문단 IE4

다음 사례에서는 리스이용자가 리스요소와 비리스요소에 계약 대가를 배분하는 방법을 설명한다.


사례 12. 계약의 리스요소 및 비리스요소에 리스이용자의 대가 배분
리스제공자는 리스이용자의 채굴 작업에 사용하도록 리스이용자에게 불도저, 트럭, 장거리 굴착기를 4년간 리스한다. 또 리스제공자는 리스기간 내내 각 장비를 유지하기로 합의한다. 계약상 총 대가는 매년 할부금으로 150,000원씩 지급할 600,000원과 장거리 굴착기 유지 작업 수행 시간에 따라 달라지는 변동 금액이다. 그 변동 지급액은 장거리 굴착기 교체원가의 2%를 한도로 한다. 그 대가는 각 장비의 유지용역 원가를 포함한다. 리스이용자는 기업회계기준서 제1116호 문단 12를 적용하여 비리스요소(유지용역)를 각 장비 리스와는 별도로 회계처리한다. 리스이용자는 기업회계기준서 제1116호 문단 15의 실무적 간편법을 선택하지 않는다. 리스이용자는 기업회계기준서 제1116호 문단 B32의 요구사항을 고려한 다음에 불도저 리스, 트럭 리스, 장거리 굴착기 리스가 각각 별도 리스요소라고 결론 내린다. 그 이유는 다음과 같다.
⑴ 리스이용자는 장비 그 자체를 사용하거나 쉽게 구할 수 있는 다른 자원(예: 리스이용자는 작업에 사용할 대체 트럭 또는 굴착기를 쉽게 리스하거나 구매할 수 있다)과 함께 세 품목의 장비를 각각 사용하여 효익을 얻을 수 있다. ⑵ 비록 리스이용자가 한 가지 목적(채굴 작업 수행)으로 세 품목의 장비를 모두 리스한다고 할지라도 그 기계들은 서로 의존도가 매우 높지도 않고 상호관련성이 매우 높지도 않다. 리스이용자가 각 장비 리스에서 효익을 얻어내는 능력은 리스이용자가 리스제공자에게서 다른 장비를 리스하거나 리스하지 않기로 하는 결정에 유의적으로 영향을 받지 않는다.
따라서 리스이용자는 이 계약에 세 건의 리스요소와 세 건의 비리스요소(유지용역)가 있다고 결론 내린다. 리스이용자는 세 건의 리스요소 및 비리스요소에 계약 대가를 배분하기 위하여 기업회계기준서 제1116호 문단 13~14의 지침을 적용한다.
몇몇 공급자는 비슷한 불도저 및 트럭에 대하여 유지용역을 제공한다. 따라서 리스한 장비 중 두 품목의 유지용역에 대해서는 관측 가능한 개별 가격이 있다. 리스이용자는 리스제공자와의 계약에서 비슷한 지급 조건을 가정하여 불도저 및 트럭 유지에 대해 관측 가능한 개별 가격을 각각 32,000원과 16,000원으로 설정할 수 있다. 장거리 굴착기는 매우 특화되어 있고, 따라서 다른 공급자들은 비슷한 굴착기를 리스하거나 그에 대해 유지용역을 제공하지 않는다. 그럼에도 불구하고 리스제공자는 자신에게서 비슷한 장거리 굴착기를 구매하는 고객에게 4년 계약의 유지용역을 제공한다. 그 4년간의 유지용역 계약의 관측 가능한 대가는 4년에 걸쳐 지급할 고정 금액인 56,000원과, 장거리 굴착기 유지 작업 수행 시간에 따라 달라지는 변동 금액이다. 그 변동 지급액은 장거리 굴착기 교체원가의 2%를 한도로 한다. 따라서 리스이용자는 56,000원에 모든 변동 금액을 더하여 장거리 굴착기 유지용역의 개별 가격을 추정한다. 리스이용자는 불도저, 트럭, 장거리 굴착기 리스의 관측 가능한 개별 가격을 각각 170,000원, 102,000원, 224,000원으로 설정할 수 있다.
리스이용자는 다음과 같이 리스요소와 비리스요소에 계약상 고정대가(600,000원)를 배분한다.
(단위: 원)
	불도저	트럭	장거리 굴착기	총 액
리스요소	170,000	102,000	224,000	496,000
비리스요소				104,000
총 고정대가				600,000

리스이용자는 모든 변동대가를 장거리 굴착기 유지에, 즉 계약의 비리스요소에 배분한다. 그 다음에 리스이용자는 배분된 대가를 각 리스요소의 리스료로 처리하면서, 기업회계기준서 제1116호의 지침을 적용하여 각 리스요소를 회계처리한다. (a) 이 적용사례에서 화폐 금액은 원으로 표시한다.

리스이용자의 측정(문단 18~41, B34~B41)

문단 IE5

다음 사례에서는 리스이용자가 사용권자산과 리스부채를 어떻게 측정하는지를 설명한다. 이 사례에서는 리스이용자가 리스기간의 변경을 어떻게 회계처리하는지도 설명한다.


사례 13. 리스이용자의 측정과 리스기간 변경에 대한 회계처리
가. 사용권자산과 리스부채의 최초 측정 리스이용자는 건물의 한 층을 10년간 리스하는 계약을 체결한다. 이 리스에는 5년간 연장할 수 있는 선택권이 있다. 리스료는 최초 기간에 매년 50,000원씩이고, 선택권에 따라 가감될 수 있는 기간(이하 ‘선택권 기간’이라 한다)에는 매년 55,000원씩이며, 모든 지급액은 연초에 지급한다. 리스이용자는 그 리스를 체결하기 위하여 리스개설직접원가 20,000원을 부담한다. 그 중 15,000원은 건물 해당 층의 종전 임차인에게 지급하는 금액에 관련되고, 5,000원은 리스를 주선한 부동산 중개인에게 지급하는 수수료에 관련된다. 리스를 체결하면서 리스제공자는 리스이용자에게 인센티브로 부동산 중개 수수료 5,000원을 변제해 주기로 합의하였다. 개시일에는 리스이용자가 리스 연장선택권을 행사할 것이 상당히 확실하지가 않으므로 리스기간이 10년이라고 결론 내린다. 리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다. 리스이용자의 증분차입이자율은 연 5%이고, 이 이자율은 리스이용자가 비슷한 담보로 사용권자산의 가치와 비슷한 금액을 같은 통화로 10년간 빌릴 수 있는 고정이율을 반영한다.
개시일에 리스이용자는 1차 연도의 리스료를 지급하고, 리스개설직접원가를 부담하며, 리스제공자에게서 리스 인센티브를 받고, 50,000원씩 나머지 9회의 지급액을 연 5%로 할인한 현재가치 355,391원으로 리스부채를 측정한다. 리스이용자는 리스와 관련하여 처음에는 다음과 같이 자산과 부채를 인식한다.

사용권자산		405,391원		리스부채		355,391원
				현금		50,000원
				(1차 연도의 리스료)

사용권자산		20,000원		현금		20,000원
				(리스개설직접원가)

현금		5,000원		사용권자산		5,000원
(리스 인센티브)

나. 후속 측정과 리스기간 변경에 대한 회계처리 리스의 6차 연도에 리스이용자는 기업 A를 취득한다. 기업 A는 또 다른 건물의 한 층을 리스하고 있다. 기업 A가 체결한 그 리스계약에는 기업 A가 행사할 수 있는 종료선택권이 포함되어 있다. 기업 A를 취득함에 따라 리스이용자는 늘어난 인력에 맞는 건물 두 층이 필요하다. 리스이용자는 원가를 최소화하기 위하여, ⑴ 7차 연도 말에 사용 가능할, 리스한 건물 다른 층에 대하여 별도의 8년간 리스계약을 체결하고 ⑵ 8차 연도 초부터 유효하도록 기업 A의 리스계약을 조기에 종료한다.

리스이용자가 차지하고 있는 같은 건물로 기업 A의 직원을 옮기게 하면 리스이용자에게 기존 리스를 10년의 해지불능기간 말에 연장할 경제적 유인이 생긴다. 기업 A의 취득과 기업 A 직원의 이동은 리스이용자가 통제하고 있고, 전에 리스기간을 산정할 때에는 포함되지 않았던 연장선택권을 리스이용자가 행사할 것이 상당히 확실한지에 영향을 미치는 유의적인 사건이다. 원래의 층이 선택권 기간에 비슷한 리스료로 리스할 수 있는 대체 자산보다 리스이용자에게 더 많은 효용을 주기(그러므로 더 많은 효익을 제공하기) 때문이다. 리스이용자가 다른 건물의 비슷한 층을 리스한다면, 직원이 다른 건물로 이동할 것이기 때문에 리스이용자는 추가 원가를 부담할 것이다. 따라서 6차 연도 말에 리스이용자는 기업 A의 취득과 이동 계획에 따라 기존 리스의 연장선택권을 행사하는 것이 이제 상당히 확실하다고 결론 내린다.

리스이용자의 6차 연도 말 증분차입이자율은 연 6%이고, 이 이자율은 리스이용자가 비슷한 담보로 사용권자산의 가치와 비슷한 금액을 같은 통화로 9년간 빌릴 수 있는 고정이율을 반영한다. 리스이용자는 사용권자산의 미래 경제적 효익을 리스기간에 걸쳐 고르게 소비할 것으로 예상하기 때문에 사용권자산을 정액법으로 감가상각한다.

1차 연도부터 6차 연도까지 사용권자산과 리스부채는 다음과 같다.

					(단위: 원)
	리스부채 (5%)				사용권자산
연도	기초	리스료	이자	기말	기초	감가	기말
연도	잔액	리스료	비용	잔액	잔액	상각비	잔액
1	355,391	-	17,770	373,161	420,391	(42,039)	378,352
2	373,161	(50,000)	16,158	339,319	378,352	(42,039)	336,313
3	339,319	(50,000)	14,466	303,785	336,313	(42,039)	294,274
4	303,785	(50,000)	12,689	266,474	294,274	(42,039)	252,235
5	266,474	(50,000)	10,823	227,297	252,235	(42,039)	210,196
6	227,297	(50,000)	8,865	186,162	210,196	(42,039)	168,157

6차 연도 말에, 리스기간 변경에 대한 회계처리를 하기 전에 리스부채는 186,162원(50,000원씩 나머지 4회의 지급액을 변경 전 이자율인 연 5%로 할인한 현재가치)이다. 이자비용 8,865원은 6차 연도에 인식된다. 리스이용자의 사용권자산은 168,157원이다.

리스이용자는 50,000원씩 4회 지급액과 이후 55,000원씩 5회 지급액을 수정 할인율인 연 6%로 할인한 현재가치 378,174원으로 리스부채를 다시 측정한다. 리스이용자는 다시 측정한 부채 378,174원과 종전 장부금액인 186,162원의 차이를 나타내는 192,012원만큼 리스부채를 증액한다. 추가 사용권자산의 원가를 반영하기 위해 사용권자산에 상응하는 조정을 하여, 다음과 같이 인식한다.

사용권자산		192,012원		리스부채		192,012원

재측정한 후에, 리스이용자의 사용권자산의 장부금액은 360,169원(168,157원+192,012원)이다. 7차 연도 초부터 리스이용자는 수정 할인율인 연 6%로 리스부채의 이자비용을 계산한다.

7차 연도부터 15차 연도까지 사용권자산과 리스부채는 다음과 같다.

					(단위: 원)
	리스부채 (6%)				사용권자산
연도	기초	리스료	이자	기말	기초	감가	기말
연도	잔액	리스료	비용	잔액	잔액	상각비	잔액
7	378,174	(50,000)	19,690	347,864	360,169	(40,019)	320,150
8	347,864	(50,000)	17,872	315,736	320,150	(40,019)	280,131
9	315,736	(50,000)	15,944	281,680	280,131	(40,019)	240,112
10	281,680	(50,000)	13,901	245,581	240,112	(40,019)	200,093
11	245,581	(55,000)	11,435	202,016	200,093	(40,019)	160,074
12	202,016	(55,000)	8,821	155,837	160,074	(40,019)	120,055
13	155,837	(55,000)	6,050	106,887	120,055	(40,019)	80,036
14	106,887	(55,000)	3,113	55,000	80,036	(40,019)	40,018
15	55,000	(55,000)			40,018	(40,019)

변동리스료(문단 27, 39, 42⑵, 43)

문단 IE6

다음 사례에서는 리스이용자가 지수에 따라 달라지는 변동리스료와 리스부채 측정치에 포함되지 않은 변동리스료를 회계처리하는 방법을 설명한다.


사례 14. 지수에 따라 달라지는 변동리스료와 매출에 연동되는 변동리스료
사례 14A. 리스이용자는 매년 초에 연간 리스료를 50,000원씩 지급할, 부동산을 10년간 리스하는 계약을 체결한다. 계약에서는 앞선 24개월의 소비자물가지수 상승에 기초하여 리스료가 2년마다 오르도록 정한다. 리스개시일의 소비자물가지수는 125이다. 이 사례에서는 리스개설직접원가는 모두 무시한다. 리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다. 리스이용자의 증분차입이자율은 연 5%이고, 이 이자율은 리스이용자가 비슷한 담보로 사용권자산의 가치와 비슷한 금액을 같은 통화로 10년간 빌릴 수 있는 고정이율을 반영한다.
개시일에 리스이용자는 1차 연도의 리스료를 지급하고 50,000원씩 나머지 9회의 지급액을 연 5%의 이자율로 할인한 현재가치 355,391원으로 리스부채를 측정한다. 리스이용자는 리스와 관련하여 처음에는 다음과 같이 자산과 부채를 인식한다.

사용권자산	405,391원	리스부채	355,391원
		현금	50,000원
		(1차 연도의 리스료)

리스이용자는 사용권자산의 미래 경제적 효익을 리스기간에 걸쳐 고르게 소비할 것으로 예상하기 때문에 사용권자산을 정액법으로 감가상각한다.
리스의 처음 2년간, 리스이용자는 그 리스와 관련된 항목을 총액으로는 다음과 같이 인식한다.

이자비용	33,928원	리스부채	33,928원

감가상각비	81,078원	사용권자산	81,078원
	(405,391 ÷ 10 x 2년)

2차 연도 초에 리스이용자는 2차 연도의 리스료를 지급하고 다음과 같이 인식한다.

리스부채	50,000원	현금	50,000원

소비자물가지수의 변동에 따른 미래 리스료 변동에 대한 회계처리와 3차 연도의 리스료 지급을 하기 전인 3차 연도 초에, 리스부채는 339,319원(50,000씩 8회의 지급액을 연 5%의 이자율로 할인한 현재가치 = 355,391원 + 33,928원 – 50,000원)이다.

리스의 3차 연도 초에 소비자물가지수는 135이다.

소비자물가지수에 따라 조정한 3차 연도의 지급액은 54,000원(50,000원 × 135 ÷ 125)이다. 리스료를 산정하기 위해 사용되는 소비자물가지수 변동의 결과로 미래 리스료에 변동이 있기 때문에 리스이용자는 수정 리스료를 반영하기 위하여 리스부채를 다시 측정한다. 그 리스부채는 이제 54,000원씩 8회의 연간 리스료를 반영한다.

3차 연도 초에, 리스이용자는 54,000원씩 8회의 지급액을 변경하지 않은 할인율인 연 5%로 할인한 현재가치 366,464원으로 리스부채를 다시 측정한다. 리스이용자는 다시 측정한 부채 366,464원과 종전 장부금액인 339,319원의 차이를 나타내는 27,145원만큼 리스부채를 증액한다. 사용권자산에 상응하는 조정을 하여 다음과 같이 인식한다.

사용권자산	27,145원	리스부채	27,145원

3차 연도 초에 리스이용자는 3차 연도의 리스료를 지급하고 다음과 같이 인식한다.

리스부채	54,000원	현금	54,000원

사례 14B. 리스이용자가 리스한 부동산에서 생기는 매출의 1%로 산정하는 변동리스료도 매년 지급해야 한다는 점을 제외하고는 사례 14A와 같은 사실을 가정한다.

개시일에 리스이용자는 인식하는 사용권자산과 리스부채를 사례 14A와 같은 금액으로 측정한다. 이는 추가 변동리스료가 미래 매출에 연동되어 있으므로 리스료의 정의를 충족하지 않기 때문이다. 따라서 그 지급액은 자산 및 부채의 측정치에 포함되지 않는다.

사용권자산	405,391원	리스부채	355,391원
		현금	50,000원
		(1차 연도의 리스료)

리스이용자는 연간 기준으로 재무제표를 작성한다. 리스의 1차 연도에 리스이용자는 리스한 부동산에서 800,000원의 매출을 창출한다.

리스이용자는 리스와 관련하여 8,000원(800,000원 × 1%)의 추가 비용을 부담한다. 리스이용자는 이를 리스의 1차 연도에 당기손익으로 인식한다.

리스변경(문단 44~46)

문단 IE7

사례 15~19에서는 리스이용자의 리스변경에 대한 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 설명한다.


사례 15. 별도 리스인 변경

리스이용자는 사무실 공간 2,000제곱미터를 10년간 리스하는 계약을 체결한다. 6차 연도 초에 리스이용자와 리스제공자는 남은 5년간 같은 건물의 사무실 공간 3,000제곱미터를 추가하도록 기존 리스를 수정하기로 합의한다. 추가 공간은 6차 연도의 두 번째 분기 말부터 리스이용자가 사용할 수 있게 된다. 리스 총 대가는 새로운 3,000제곱미터 사무실 공간의 현재 시장요율에 상응하여 상승하지만, 리스제공자가 같은 공간을 새로운 세입자에게 리스하였다면 부담하였을 원가(예: 마케팅 원가)가 들지 않는다는 점을 반영하여 리스이용자가 받는 할인액만큼 조정된다.

리스이용자는 이 변경을 변경 전 10년 리스와는 구분하여 별도 리스로 회계처리한다. 이는 이 변경이 리스이용자에게 기초자산을 사용하게 하는 추가 권리를 부여하고, 계약 상황을 반영하여 조정한 추가 사용권자산의 개별 가격에 상응하여 리스대가를 증액하기 때문이다. 이 사례에서 추가 기초자산은 새로운 3,000제곱미터의 사무실 공간이다. 따라서 새로운 리스개시일(6차 연도의 두 번째 분기 말)에 리스이용자는 추가 사무실 공간 3,000제곱미터에 관련하여 사용권자산과 리스부채를 인식한다. 리스이용자는 변경의 결과로 사무실 공간 2,000제곱미터의 기존 리스에 대한 회계처리에 어떠한 조정도 하지 않는다.


사례 16. 계약상 리스기간을 연장하여 리스의 범위를 넓히는 변경

리스이용자는 사무실 공간 5,000제곱미터를 10년간 리스하는 계약을 체결한다. 연간 리스료는 매년 말에 100,000원씩 지급해야 한다. 리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다. 리스개시일에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 6%이다. 7차 연도 초에 리스이용자와 리스제공자는 기존 리스를 수정하여 계약상 리스기간을 4년 연장하기로 합의한다. 연간 리스료는 변동되지 않는다(7차 연도부터 14차 연도까지 매년 말에 100,000원씩을 지급). 7차 연도 초에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 7%이다.

변경 유효일(7차 연도 초)에 리스이용자는 ⑴ 나머지 리스기간 8년, ⑵ 연간 리스료 100,000원과 ⑶ 리스이용자의 증분차입이자율 연 7%에 기초하여 리스부채를 다시 측정한다. 변경된 리스부채는 597,130원이다. 리스부채는 변경 직전에(6차 연도 말까지 이자비용 인식을 포함함) 346,511원이다. 리스이용자는 변경된 리스부채의 장부금액과 변경 직전의 리스부채 장부금액의 차액(250,619원)을 사용권자산을 조정하여 인식한다.


사례 17. 리스의 범위를 좁히는 변경

리스이용자는 사무실 공간 5,000제곱미터를 10년간 리스하는 계약을 체결한다. 연간 리스료는 매년 말에 50,000원씩 지급해야 한다. 리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다. 리스개시일에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 6%이다. 6차 연도 초에 리스이용자와 리스제공자는 기존 리스를 수정하여 6차 연도의 첫 번째 분기 말부터 기존 공간의 2,500제곱미터만으로 공간을 줄이기로 합의한다. 연간 고정리스료(6차 연도부터 10차 연도까지)는 30,000원씩이다. 6차 연도 초에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 5%이다.

변경 유효일(6차 연도 초)에 리스이용자는 ⑴ 남은 리스기간 5년, ⑵ 연간 리스료 30,000원과 ⑶ 리스이용자의 증분차입이자율 연 5%에 기초하여 리스부채를 다시 측정한다. 이 금액은 129,884원이다.

리스이용자는 나머지 사용권자산(변경 전 사용권자산의 50%에 상당하는 2,500제곱미터)에 기초하여 사용권자산의 장부금액 중 비례하는 감소액을 산정한다.

변경 전 사용권자산(184,002원)의 50%는 92,001원이다. 변경 전 리스부채(210,618원)의 50%는 105,309원이다. 따라서 리스이용자는 사용권자산의 장부금액을 92,001원만큼 줄이고 리스부채의 장부금액을 105,309원만큼 줄인다. 리스이용자는 리스부채 감소액과 사용권자산 감소액의 차이(105,309원 - 92,001원 = 13,308원)를 변경 유효일(6차 연도 초)에 차익으로서 당기손익에 인식한다.

리스이용자는 나머지 리스부채 105,309원과 변경된 리스부채 129,884원의 차액인 24,575원을 사용권자산을 조정하여 인식하여, 지급 대가의 변동과 수정 할인율을 반영한다.


사례 18. 리스의 범위를 넓히면서 좁히는 변경

리스이용자는 사무실 공간 2,000제곱미터를 10년간 리스하는 계약을 체결한다. 연간 리스료는 매년 말에 100,000원씩 지급해야 한다. 리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다. 리스개시일에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 6%이다. 6차 연도 초에 리스이용자와 리스제공자는 기존 리스를 수정하여 ⑴ 6차 연도 초부터 같은 건물에 1,500제곱미터의 공간을 추가하고 ⑵ 리스기간을 10년에서 8년으로 줄이기로 합의한다. 3,500제곱미터에 대한 연간 고정 지급액은 매년 말(6차 연도부터 8차 연도까지)에 150,000원씩 지급해야 한다. 6차 연도 초에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 7%이다.

1,500제곱미터 공간의 범위 확장에 대한 대가는, 계약 상황을 반영하여 조정한 넓어진 범위의 개별 가격에 상응하지 않는다. 따라서 리스이용자는 추가 1,500제곱미터의 사용권을 더하는 범위 확장을 별도 리스로 회계처리하지 않는다.

리스와 관련하여 변경 전 사용권자산과 변경 전 리스부채는 다음과 같다.

					(단위: 원)
	리스부채 (6%)				사용권자산
연도	기초	이자	리스료	기말	기초	감가 상각비	기말
연도	잔액	비용	리스료	잔액	잔액	감가 상각비	잔액
1	736,009	44,160	(100,000)	680,169	736,009	(73,601)	662,408
2	680,169	40,810	(100,000)	620,979	662,408	(73,601)	588,807
3	620,979	37,259	(100,000)	558,238	588,807	(73,601)	515,206
4	558,238	33,494	(100,000)	491,732	515,206	(73,601)	441,605
5	491,732	29,504	(100,000)	421,236	441,605	(73,601)	368,004
6	421,236				368,004

변경 유효일(6차 연도 초)에 리스이용자는 ⑴ 나머지 리스기간 3년, ⑵ 연간 리스료 150,000원과 ⑶ 리스이용자의 증분차입이자율 연 7%에 기초하여 리스부채를 다시 측정한다. 변경된 리스부채는 ⑴ 6차 연도부터 8차 연도까지 50,000원씩 늘어난 연간 리스료에 관련되는 131,216원과 ⑵ 6차 연도부터 8차 연도까지 100,000원씩 3회의 연간 리스료에 관련되는 262,431원을 더한 393,647원과 동일하다.

리스기간의 단축

변경 유효일(6차 연도 초)에 변경 전 사용권자산은 368,004원이다. 리스이용자는 변경 전 사무실 공간 2,000제곱미터에 대한 나머지 사용권자산(변경 전 리스기간 5년이 아닌 나머지 리스기간 3년)에 기초하여 사용권자산의 장부금액 중 비례하는 감소액을 산정한다. 변경 전 사무실 공간 2,000제곱미터에 대한 나머지 사용권자산은 220,802원(368,004원 ÷ 5 × 3년)이다.

변경 유효일(6차 연도 초)에 변경 전 리스부채는 421,236원이다. 기존 사무실 공간 2,000제곱미터에 대한 나머지 리스부채는 267,301원(100,000원씩 3회의 연간 리스료를 변경 전 할인율인 연 6%로 할인한 현재가치)이다.

따라서 리스이용자는 사용권자산의 장부금액을 147,202원(368,004원 - 220,802원)만큼 줄이고 리스부채의 장부금액을 153,935원(421,236원 - 267,301원)만큼 줄인다. 리스이용자는 리스부채 감소액과 사용권자산 감소액의 차이(153,935원 - 147,202원 = 6,733원)를 변경 유효일(6차 연도 초)에 차익으로서 당기손익에 인식한다.

리스부채		153,935원		사용권자산		147,202원
				차익		6,733원

변경 유효일(6차 연도 초)에 리스이용자는 수정 할인율인 연 7%를 반영한 나머지 리스부채의 재측정 효과 4,870원(267,301원 - 262,431원)을 사용권자산을 조정하여 인식한다.

리스부채		4,870원		사용권자산		4,870원

리스되는 공간의 확장

추가 1,500제곱미터 공간의 리스개시일(6차 연도 초)에 리스이용자는 범위 확장에 관련되는 리스부채의 증액 131,216원(50,000원씩 3회의 연간 리스료를 수정 이자율인 연 7%로 할인한 현재가치)을 사용권자산을 조정하여 인식한다.

사용권자산		131,216원		리스부채		131,216원

변경된 리스와 관련하여 변경된 사용권자산과 변경된 리스부채는 다음과 같다.

					(단위: 원)
	리스부채 (7%)				사용권자산
연도	기초	이자	리스료	기말	기초	감가	기말
연도	잔액	비용	리스료	잔액	잔액	상각비	잔액
6	393,647	27,556	(150,000)	271,203	347,148	(115,716)	231,432
7	271,203	18,984	(150,000)	140,187	231,432	(115,716)	115,716
8	140,187	9,813	(150,000)		115,716	(115,716)


사례 19. 대가만 달라지는 변경

리스이용자는 사무실 공간 5,000제곱미터를 10년간 리스하는 계약을 체결한다. 6차 연도 초에 리스이용자와 리스제공자는 기존 리스를 수정하여 남은 5년간의 리스료를 연 100,000원에서 연 95,000원으로 줄이기로 합의한다. 리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다. 리스개시일에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 6%이다. 6차 연도 초에 리스이용자의 증분차입이자율은 연 7%이다. 연간 리스료는 매년 말에 지급해야 한다.

변경 유효일(6차 연도 초)에 리스이용자는 ⑴ 남은 리스기간 5년, ⑵ 연간 리스료 95,000원과 ⑶ 리스이용자의 증분차입이자율 연 7%에 기초하여 리스부채를 다시 측정한다. 리스이용자는 변경된 부채의 장부금액(389,519원)과 변경 직전 리스부채의 장부금액(421,236원)의 차액 31,717원을 사용권자산을 조정하여 인식한다.

전대리스(문단 B58)

문단 IE8

사례 20~21에서는 같은 기초자산에 상위리스와 전대리스를 체결한 중간리스제공자가 기업회계기준서 제1116호의 요구사항을 적용하는 방법을 설명한다.


		사례 20. 금융리스로 분류하는 전대리스

		상위리스 - 중간리스제공자는 기업 A(상위리스제공자)와 사무실 공간 5,000제곱미터를 5년간 리스하는 계약(상위리스)을 체결한다. 전대리스 - 3차 연도 초에 중간리스제공자는 전대리스이용자에게 상위리스의 나머지 3년간 사무실 공간 5,000제곱미터를 전대리스한다. 중간리스제공자는 상위리스에서 생기는 사용권자산에 따라 전대리스를 분류한다. 중간리스제공자는 기업회계기준서 제1116호 문단 61~66의 요구사항을 고려하여 전대리스를 금융리스로 분류한다. 중간리스제공자가 전대리스를 체결할 때, 중간리스제공자는 다음과 같이 회계처리한다.

		(1)	전대리스이용자에게 이전하는 상위리스에 관련되는 사용권자산을 제거하고 전대리스 순투자를 인식한다.

		(2)	사용권자산과 전대리스 순투자의 모든 차이를 당기손익으로 인식한다.

		(3)	상위리스제공자에게 지급하는 리스료를 나타내는 상위리스 관련 리스부채를 재무상태표에 유지한다.

		전대리스 기간에 중간리스제공자는 전대리스의 금융수익과 상위리스의 이자비용을 모두 인식한다.


		사례 21. 운용리스로 분류하는 전대리스

		상위리스 - 중간리스제공자는 기업 A(상위리스제공자)와 사무실 공간 5,000제곱미터를 5년간 리스하는 계약(상위리스)을 체결한다. 전대리스 - 중간리스제공자는 상위리스개시일에 전대리스이용자에게 2년간 사무실 공간 5,000제곱미터를 전대리스한다. 중간리스제공자는 상위리스에서 생기는 사용권자산에 따라 전대리스를 분류한다. 중간리스제공자는 기업회계기준서 제1116호 문단 61~66의 요구사항을 고려하여 전대리스를 운용리스로 분류한다. 중간리스제공자가 전대리스를 체결할 때, 중간리스제공자는 상위리스에 관련되는 리스부채와 사용권자산을 재무상태표에 유지한다. 전대리스 기간에 중간리스제공자는 다음과 같이 회계처리한다.

		(1)	사용권자산에 대한 감가상각비와 리스부채에 대한 이자를 인식한다.

		(2)	전대리스에서 생기는 리스료 수익을 인식한다.

리스이용자의 공시(문단 59, B49~B50)

문단 IE9

사례 22에서는 서로 다른 유형의 리스 포트폴리오를 가진 리스이용자가 변동리스료에 대하여 기업회계기준서 제1116호 문단 59, B49에 기재된 공시 요구사항을 어떻게 따를 수 있는지에 대해 설명한다. 이 사례에서는 당기 정보만을 보여준다. 기업회계기준서 제1001호 '재무제표 표시'에서는 기업이 비교 정보를 표시하도록 요구한다.


사례 22. 변동리스료 조건

일부 지급 조건이 일치하는 수많은 리스를 보유한 리스이용자

사례 22A: 소매업자(리스이용자)는 A, B, C, D 등 다양한 브랜드의 많은 소매점포를 운용한다. 리스이용자는 수많은 부동산 리스를 하고 있다. 리스이용자의 연결실체는 신설 점포의 변동리스료 조건을 협상하는 방침이 있다. 리스이용자는 변동리스료에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하나 재무제표의 다른 부분에서 찾을 수 없다고 결론 내린다. 특히 리스이용자는 변동리스료에서 생기는 총 리스료의 비중과 매출 변동에 대한 그 변동리스료의 민감도에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합한 정보라고 결론 내린다. 이 정보는 리스이용자의 고위 경영진에게 보고하는 변동리스료에 대한 정보와 비슷하다.

연결실체 내 일부 부동산 리스는 점포에서 창출하는 매출에 연동되는 변동리스료 조건을 포함한다. 변동리스료 조건은, 신설 점포에서 임차료를 점포의 현금흐름에 연계하여 고정원가를 최소화하기 위하여, 가능한 때 사용한다. 20X0년 12월 31일로 종료되는 기간의 점포 브랜드별 고정 및 변동 임차료는 다음에 요약되어 있다.

						(단위: 개, 원)
		점포	고정 리스료	변동 리스료	총 리스료	매출이 1% 증가할 때 총 브랜드 임차료에 미치는 추정 연간 영향
		점포	고정 리스료	변동 리스료	총 리스료	매출이 1% 증가할 때 총 브랜드 임차료에 미치는 추정 연간 영향
브랜드 A		4,522	3,854	120	3,974	0.03%
브랜드 B		965	865	105	970	0.11%
브랜드 C		124	26	163	189	0.86%
브랜드 D		652	152	444	596	0.74%
		6,263	4,897	832	5,729	0.15%

같은 조건으로 표시된 점포 정보에 대한 경영진 설명서와, 브랜드 A~D에 관련하여 기업회계기준서 제1108호 ‘영업부문’을 적용하는 부문 정보에 대한 주석 X를 참조한다.

사례 22B: 소매업자(리스이용자)는 수많은 소매점포 부동산 리스를 하고 있다. 이 리스 중 다수는 점포의 매출에 연동되는 변동리스료 조건을 포함한다. 리스이용자의 연결실체는 변동리스료 조건을 사용하는 상황을 정하고 모든 리스 협상에 대해 중앙에서 승인 받게 하는 방침이 있다. 리스료는 중앙에서 모니터링 한다. 리스이용자는 변동리스료에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하나 재무제표의 다른 부분에서 찾을 수 없다고 결론 내린다. 특히 리스이용자는 변동리스료에 관련하여 사용하는 계약 조건의 서로 다른 유형에 대한 정보, 그 조건이 재무성과에 미치는 영향에 대한 정보, 매출 변동에 대한 변동리스료의 민감도에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합한 정보라고 결론 내린다. 이는 리스이용자의 고위 경영진에게 보고하는 변동리스료에 대한 정보와 비슷하다.

연결실체 내 부동산 리스의 다수는 리스한 점포에서 생기는 매출 규모에 연동되는 변동리스료 조건을 포함한다. 이 조건은, 더 많은 현금흐름을 창출하는 점포에 리스료를 대응시키기 위하여, 가능한 때 사용한다. 개별 점포의 경우에 리스료의 100%까지 변동리스료 조건에 기초하고 적용되는 매출 비율이 광범위하다. 일부 경우에 변동리스료 조건은 연간 최소 지급액과 한도도 포함한다. 20X0년 12월 31일로 종료되는 기간의 리스료와 리스 조건은 다음에 요약되어 있다.

						(단위: 개, 원)
				점포	고정리스료	변동리스료	총 리스료
고정임차료만 지급				1,490	1,153	-	1,153
최소 지급액이 없는 변동임차료				986	-	562	562
최소 지급액이 있는 변동임차료				3,089	1,091	1,435	2,526
합 계				5,565	2,244	1,997	4,241

연결실체 내 모든 점포의 매출이 1% 증가하면 총 리스료는 대략 0.6~0.7% 늘어날 것으로 예상된다. 연결실체 내 모든 점포의 매출이 5% 증가하면 총 리스료는 대략 2.6~2.8% 늘어날 것으로 예상된다.

지급 조건이 광범위하게 서로 다른 수많은 리스를 보유한 리스이용자

사례 22C: 소매업자(리스이용자)는 수많은 소매점포 부동산 리스를 하고 있다. 이 리스는 광범위하게 서로 다른 변동리스료 조건을 포함한다. 리스 조건은 현지 경영진이 협상하고 모니터링 한다. 리스이용자는 변동리스료에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하나 재무제표의 다른 부분에서 찾을 수 없다고 결론 내린다. 리스이용자는 부동산 리스 포트폴리오가 어떻게 관리되는지에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합한 정보라고 결론 내린다. 리스이용자는 다음 기간 변동리스료의 예상 수준에 대한 정보(고위 경영진에게 내부적으로 보고하는 정보와 비슷함)가 재무제표이용자에게 목적 적합하다고도 결론 내린다.

연결실체 내 부동산 리스의 다수는 변동리스료 조건을 포함한다. 현지 경영진은 점포 이윤에 대하여 책임을 진다. 따라서 리스 조건은 현지 경영진이 협상하고 광범위한 지급 조건을 포함한다. 신설 점포의 고정원가 부분 최소화를 포함한 다양한 이유나 이윤 통제와 운영상 탄력성을 이유로 변동리스료 조건을 사용한다. 변동리스료 조건은 연결실체 전반에 걸쳐 매우 다양하다.

(1)	변동리스료 조건의 대부분이 기초하는 점포 매출 비율은 다양하다.
(2)	변동 조건에 기초하는 리스료의 범위는 개별 부동산에 대한 총 리스료의 0~20%이다.
(3)	일부 변동리스료 조건에 최소 금액과 한도 조항을 포함한다.

변동리스료 조건 사용에 따른 전체적인 재무적 영향은 매출이 더 많은 점포가 임차 원가를 더 많이 부담한다는 것이다. 이로써 연결실체 전반에 걸쳐 이윤 관리를 촉진한다. 변동 임차료 비용은 미래 기간의 점포 매출에서 비슷한 비율을 계속 차지할 것으로 예상된다.

문단 IE10

사례 23에서는 서로 다른 유형의 리스 포트폴리오가 있는 리스이용자가 연장선택권과 종료선택권에 대하여 기업회계기준서 제1116호 문단 59, B50에 기재된 공시 요구사항을 이행하는 방법에 대해 설명한다. 이 사례에서는 당기 정보만을 보여준다. 기업회계기준서 제1001호에서는 기업이 비교 정보를 표시하도록 요구한다.

사례 23. 연장선택권과 종료선택권

중앙에서 관리하지 않는, 조건이 광범위하게 서로 다른 수많은 리스를 보유한 리스이용자

사례 23A: 리스이용자는 조건이 광범위하게 서로 다른 수많은 장비 리스를 하고 있다. 리스 조건은 현지 경영진이 협상하고 모니터링한다. 리스이용자는 연장 및 종료 선택권 사용을 관리하는 방법에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하나 재무제표의 다른 부분에서 찾을 수 없다고 결론 내린다. 리스이용자는 ⑴ 선택권 재평가의 재무적 영향과 ⑵ 연도별 해지 조항이 있는 리스에서 생기는 단기리스 포트폴리오의 비율에 관한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하다고도 결론 내린다.

연장 및 종료 선택권은 연결실체 전반에 걸쳐 몇몇 장비 리스에 포함되어 있다. 현지팀은 그들의 리스를 관리할 책임이 있고, 따라서 리스 조건은 개별적으로 협상되고 광범위하게 서로 다른 조건을 포함한다. 연장 및 종료 선택권은, 장비에 접근할 필요성을 고객 계약의 이행에 맞추기 위한 더 많은 탄력성을 현지 경영진에게 제공하기 위하여, 가능한 때 포함된다. 사용하는 개별 조건은 연결실체에 걸쳐 다양하다.

보유한 연장 및 종료 선택권의 대부분은 각 리스제공자가 아닌 리스이용자만 행사할 수 있다. 리스이용자가 선택권에 따른 연장 리스기간을 사용할지가 상당히 확실하지는 않은 경우에, 선택권 기간에 관련되는 지급액은 리스부채에 포함하지 않는다.

20x0년에 연장 및 종료 선택권 행사의 영향을 반영하기 위한 리스기간 수정의 재무적 영향으로, 인식한 리스부채가 489원 증액된다.

또 리스이용자는 위약금 없는 연도별 해지 조항을 포함하는 몇 가지 리스약정을 가지고 있다. 이 리스는 단기리스로 분류하고 리스부채에 포함하지 않는다. 20X0년에 인식한 단기리스 비용 30원에는 연도별 해지 조항이 있는 리스에 관련되는 27원도 포함된다.
일부 조건과 선택권이 일치하는 수많은 리스를 보유한 리스이용자

사례 23B: 식당 경영자(리스이용자)는 위약금 없이 리스이용자의 선택으로 행사할 수 있는 종료선택권을 포함하는 수많은 부동산 리스를 하고 있다. 리스이용자의 연결실체는 가능한 모든 경우에 5년을 초과하는 리스에 종료선택권을 가지는 방침이 있다. 리스이용자는 리스를 협상하는 중앙 부동산 팀이 있다. 리스이용자는 종료선택권에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하나 재무제표의 다른 부분에서 찾을 수 없다고 결론 내린다. 특히 리스이용자는 ⑴ 리스부채 측정치에 포함되지 않은 미래 리스료에 대한 잠재적인 익스포저(노출)와 ⑵ 과거에 행사한 종료선택권의 비율에 관한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합한 정보라고 결론 내린다. 또 리스이용자는 기업회계기준서 제1108호를 적용하여 부문 정보로 공시되는 부문과 같은 식당 브랜드에 기초하여 정보를 표시하는 것이 재무제표이용자에게 목적 적합하다고 본다. 이는 리스이용자의 고위 경영진에게 보고하는 종료선택권에 대한 정보와 비슷하다.

연결실체 전반에 걸쳐 부동산 리스의 다수는 종료선택권을 포함한다. 이 선택권은 연결실체가 개별 리스계약을 체결하는 기간을 한정하고 개별 식당의 개업과 폐업에 관한 운영상 탄력성을 최대화하기 위하여 사용한다. 대부분의 식당 리스에서 인식한 리스부채는 종료선택권 행사일 후의 잠재적인 미래 리스료를 포함하지 않는다. 리스이용자가 행사일을 넘어서서 리스를 연장할지가 상당히 확실하지는 않기 때문이다. 임대주가 아닌 리스이용자만 더 긴 리스기간을 집행할 수 있고 그 선택권에 관련하여 부담하는 금액이 없는 대부분의 리스가 이에 해당한다.

종료선택권 행사일 후의 기간에 관련되는 잠재적인 미래 리스료는 다음에 요약되어 있다.

						(단위: 원)
사업 부문	인식한 리스부채 (할인됨)		리스부채에 포함되지 않은 잠재적인 미래 리스료 (할인되지 않음)
사업 부문	인식한 리스부채 (할인됨)		20X1~ 20X5 지급		20X6~ 20Y0 지급		합 계
브랜드 A	569		71		94		165
브랜드 B	2,455		968		594		1,562
브랜드 C	269		99		55		154
브랜드 D	1,002		230		180		410
브랜드 E	914		181		321		502
	5,209		1,549		1,244		2,793

다음 표에서는 20X0년의 종료선택권 행사율을 요약한다.

						(단위: 원)
사업 부문		20X0년에 종료선택권을 행사할 수 있는 리스의 수		종료선택권이 행사되지 않은 리스의 수		종료선택권이 행사된 리스의 수
브랜드 A		33		30		3
브랜드 B		86		69		17
브랜드 C		19		18		1
브랜드 D		30		5		25
브랜드 E		66		40		26
		234		162		72

사례 23C: 리스이용자는 리스기간에 리스이용자가 행사할 수 있는 연장선택권을 포함하는 수많은 대형 장비 리스를 한다. 리스이용자의 연결실체는 대형 장비를 관리하고 계약 간에 자산을 다시 배치하기 위한 탄력성을 유지하는 동시에, 대형 장비의 약정된 리스기간을 관련되는 고객 계약의 최초 계약 기간에 맞추기 위하여, 가능한 때 연장선택권을 사용하는 방침이 있다. 리스이용자는 연장선택권에 대한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합하나 재무제표의 다른 부분에서 찾을 수 없다고 결론 내린다. 특히 리스이용자는 ⑴ 리스부채 측정치에 포함되지 않은 미래 리스료에 대한 잠재적인 익스포저에 대한 정보와 ⑵ 과거 연장선택권 행사율에 관한 정보가 재무제표이용자에게 목적 적합한 정보라고 결론 내린다. 이는 리스이용자의 고위 경영진에게 보고하는 연장선택권에 대한 정보와 비슷하다.

연결실체 전반에 걸쳐 대형 장비 리스의 다수는 연장선택권을 포함한다. 이 조건은 계약 관리의 운영상 탄력성을 최대화하기 위하여 사용한다. 선택권이 행사될지가 상당히 확실하지는 않기 때문에 이 조건은 리스부채를 측정하는 대부분의 경우에 반영하지 않는다. 이는 일반적으로 기초자산인 대형 장비가 연장선택권 행사일 후에 특정 고객 계약에 사용되도록 할당되지 않은 경우이다. 다음 표에서는 연장선택권 행사일 후의 기간에 관련되는 잠재적인 미래 임차료를 요약한다.
						(단위: 원)
사업 부문		인식한 리스부채 (할인됨)		리스부채 측정치에 포함되지 않은 잠재적인 미래 리스료(할인됨)		연장선택권의 역사적 행사율
브랜드 A		569		799		52%
브랜드 B		2,455		269		69%
브랜드 C		269		99		75%
브랜드 D		1,002		111		41%
브랜드 E		914		312		76%
		5,209		1,590		67%

판매후리스 거래(문단 98~103)

문단 IE11

사례 24에서는 판매자-리스이용자와 구매자-리스제공자에 대한 기업회계기준서 제1116호 문단 99∼102의 요구사항 적용에 대하여 설명한다.


사례 24. 고정 지급액이 있고 시장조건을 웃도는 판매후리스 거래

기업(판매자-리스이용자)이 다른 기업(구매자-리스제공자)에 건물을 2,000,000원에 판매한다. 거래 직전 건물의 장부금액은 1,000,000원이다. 동시에 판매자-리스이용자는 구매자-리스제공자와 18년간 연간 리스료를 매년 말에 120,000원씩 지급하기로 하는 건물 사용권 계약을 체결한다. 거래의 조건에 따르면, 판매자-리스이용자의 건물 이전은 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’의 요구사항을 충족하여 판매로 회계처리한다. 따라서 판매자-리스이용자와 구매자-리스제공자는 거래를 판매후리스로 회계처리한다.

판매일에 건물의 공정가치는 1,800,000원이다. 건물의 판매대가는 공정가치가 아니기 때문에 판매자-리스이용자와 구매자-리스제공자는 공정가치로 판매금액을 측정하기 위하여 조정한다. 기업회계기준서 제1116호 문단 101⑵를 적용하여, 초과 판매가격 200,000원(2,000,000원 - 1,800,000원)은 판매자-리스이용자가 구매자-리스제공자에게서 추가 금융을 제공 받은 것으로 인식한다.

리스의 내재이자율은 연 4.5%이고 판매자-리스이용자가 이를 쉽게 산정할 수 있다. 연간 리스료의 현재가치(연 4.5%로 할인한 120,000원씩 18회의 지급액)는 추가 금융에 관련되는 200,000원과 리스에 관련되는 1,259,200원(각각 16,447원과 103,553원씩인 18회의 연간 지급액에 대응함)을 더한 1,459,200원이다.

구매자-리스제공자는 그 건물 리스를 운용리스로 분류한다.

판매자-리스이용자

기업회계기준서 제1116호 문단 100⑴을 적용하여, 개시일에 판매자-리스이용자는 계속 보유하는 사용권에 관련되는 건물의 종전 장부금액에 비례하여 건물의 판매후리스에서 생기는 사용권자산을 699,555원으로 측정한다. 판매자-리스이용자는 이 금액을 다음과 같이 계산한다: 1,000,000원(건물의 장부금액) × 1,259,200원(18년간 사용권자산에 대한 할인된 리스료) ÷ 1,800,000원(건물의 공정가치).

판매자-리스이용자는 구매자-리스제공자에게 이전된 권리와 관련하여 다음과 같이 계산한 차익 금액 240,355원만 인식한다. 건물의 판매차익은 800,000원(1,800,000원 - 1,000,000원)이며, 그 구성은 다음과 같다.

(1)	559,645원(800,000원 × 1,259,200원 ÷ 1,800,000원)은 판매자-리스이용자가 계속 보유하는 건물 사용권과 관련되고,


(2)	240,355원[800,000원 × (1,800,000원 – 1,259,200원) ÷ 1,800,000원]은 구매자-리스제공자에게 이전된 권리와 관련된다.


개시일에 판매자-리스이용자는 거래를 다음과 같이 회계처리한다.

현금		2,000,000원	건물	1,000,000원
사용권자산		699,555원	리스부채	1,259,200원
			금융부채	200,000원
			이전된 권리에 대한 차익		240,355원

판매자-리스이용자

개시일에 구매자-리스제공자는 거래를 다음과 같이 회계처리한다.

건물		1,800,000원	현금	2,000,000원
금융자산	200,000원 (16,447원씩 18회 지급, 연 4.5%로 할인됨)

구매자-리스제공자는 리스개시일 후에 120,000원의 연간 지급액 중 103,553원을 리스료로 하여 리스를 회계처리한다. 판매자-리스이용자에게서 받는 연간 지급액의 나머지 16,447원은 ⑴ 200,000원의 금융자산을 결제하기 위하여 받은 지급액과 ⑵ 이자수익으로 회계처리한다.

문단 IE12

사례 25에서는 지수나 요율(이율) 외의 요인에 따라 달라지는 변동리스료가 있는 판매후리스 거래에 대한 기업회계기준서 제1116호 문단 102A와 문단 29~46의 요구사항 적용에 대하여 설명한다.



사례 25. 지수나 요율(이율) 외의 요인에 따라 달라지는 변동리스료가 있는 판매후리스 거래에서 사용권자산과 리스부채의 후속 측정

기업(판매자-리스이용자)은 다른 기업(구매자-리스제공자)에 건물을 현금 1,800,000원(판매일의 건물 공정가치)에 판매한다. 거래 직전 건물의 장부금액은 1,000,000원이다. 동시에 판매자-리스이용자는 구매자-리스제공자와 5년간 건물 사용권 계약을 체결한다. 매년 지급되는 리스료는 고정리스료와 지수나 요율(이율) 외의 요인에 따라 달라지는 변동리스료로 구성된다.

거래 조건에 따르면, 판매자-리스이용자의 건물 이전은 기업회계기준서 제1115호 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’의 요구사항을 충족하여 건물의 판매로 회계처리하게 된다. 따라서 판매자-리스이용자와 구매자-리스제공자는 그 거래를 판매후리스로 회계처리한다.

리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다. 판매자-리스이용자의 증분차입이자율은 연 3%이다.

기업회계기준서 제1116호 문단 100⑴을 적용하여, 판매자-리스이용자는 구매자-리스제공자에게 이전되는 건물 중 계속 보유하는 사용권에 관련되는 비율을 25%로 산정한다.⁽¹⁾ 따라서 판매자-리스이용자는 개시일에 그 거래를 다음과 같이 회계처리한다.

현금		1,800,000원		건물		1,000,000원
사용권자산		250,000원		리스부채		450,000원
		(1,000,000원 × 25%)		이전된 권리에 대한 차익		600,000원
				[(1,800,000원-1,000,000원) × 75%]

판매자-리스이용자는 사용권자산의 미래 경제적 효익을 리스기간에 걸쳐 고르게 소비할 것으로 예상하기 때문에 사용권자산을 정액법으로 감가상각한다.

기업회계기준서 제1116호 문단 36~46을 적용하여 리스부채를 측정할 때, 판매자-리스이용자는 보유하는 사용권과 관련하여 어떠한 차손익 금액도 인식하지 않는 방식으로 '리스료'를 산정하는 회계정책을 개발한다. 상황(판매자-리스이용자가 기업회계기준서 제1116호 문단 100⑴을 적용하여 개시일 현재 사용권자산의 측정치와 거래 차익을 산정하기 위하여 사용한 방법을 포함)에 따라 접근법 1과 접근법 2 중 하나가 문단 102A의 요구사항을 충족할 수 있다.

접근법 1 - 개시일의 예상 리스료

기업회계기준서 제1116호 문단 102A를 적용하여, 판매자-리스이용자는 자신의 증분차입이자율을 사용하여 할인할 때 리스부채의 장부금액이 450,000원이 되는 결과를 가져오는 개시일의 예상 리스료를 반영하여 '리스료'를 산정한다.

판매후리스에서 생기는 리스부채와 사용권자산은 다음과 같다.
(단위: 원)
	리스부채				사용권자산
연도	기초잔액	리스료⁽²⁾	3% 이자비용⁽³⁾	기말잔액	기초잔액	감가 상각비	기말잔액
1	450,000	(95,902)	13,500	367,598	250,000	(50,000)	200,000
2	367,598	(98,124)	11,028	280,502	200,000	(50,000)	150,000
3	280,502	(99,243)	8,415	189,674	150,000	(50,000)	100,000
4	189,674	(100,101)	5,690	95,263	100,000	(50,000)	50,000
5	95,263	(98,121)	2,858	0	50,000	(50,000)	0

판매자-리스이용자는 기업회계기준서 제1116호 문단 102A와 문단 38⑵를 적용할 때, 리스에 대하여 지급한 금액과 리스부채의 장부금액을 감액하는 리스료와의 차이를 당기손익으로 인식한다. 예를 들면, 판매자-리스이용자가 2차 연도의 건물 사용에 대하여 99,321원을 지급한다면 1,197원(99,321원 – 98,124원)을 당기손익으로 인식한다.

접근법 2 - 리스기간에 걸쳐 동일한 리스료

기업회계기준서 제1116호 문단 102A를 적용하여, 판매자-리스이용자는 자신의 증분차입이자율을 사용하여 할인할 때 개시일에 리스부채의 장부금액이 450,000원이 되는 결과를 가져오는, 리스기간에 걸쳐 동일한 정기 지급액을 반영하여 '리스료'를 산정한다.

판매후리스에서 생기는 리스부채와 사용권자산은 다음과 같다.

(단위: 원)
	리스부채				사용권자산
연도	기초잔액	리스료⁽⁴⁾	3% 이자비용⁽³⁾	기말잔액	기초잔액	감가 상각비	기말잔액
1	450,000	(98,260)	13,500	365,240	250,000	(50,000)	200,000
2	365,240	(98,260)	10,957	277,937	200,000	(50,000)	150,000
3	277,937	(98,260)	8,338	188,015	150,000	(50,000)	100,000
4	188,015	(98,260)	5,640	95,395	100,000	(50,000)	50,000
5	95,395	(98,260)	2,865	0	50,000	(50,000)	0

기업회계기준서 제1116호 문단 102A와 문단 38⑵를 적용할 때, 판매자-리스이용자는 리스에 대하여 지급한 금액과 리스부채의 장부금액을 감액하는 리스료와의 차이를 당기손익으로 인식한다. 예를 들면, 판매자-리스이용자가 2차 연도의 건물 사용에 대하여 99,321원을 지급한다면 1,061원(99,321원 – 98,260원)을 당기손익으로 인식한다.

⑴	기업회계기준서 제1116호 문단 100⑴을 적용하여, 판매자-리스이용자는 개시일에 판매후리스로 계속 보유하는 사용권과 건물 전체를 구성하는 권리를 비교하여 구매자-리스제공자에게 이전되는 건물의 비율을 산정한다. 문단 100⑴에서는 그 비율을 산정하는 특정한 방법을 규정하지는 않는다.

⑵	기업회계기준서 제1116호 문단 102A와 문단 36⑵를 적용하여, 판매자-리스이용자는 개시일에 추정한 예상 리스료를 반영하는 ‘리스료’로 리스부채의 장부금액을 감액한다. 이 리스료를 할인하면 개시일에 리스부채의 장부금액이 450,000원이 되는 결과를 가져온다.

⑶	기업회계기준서 제1116호 문단 102A와 문단 36⑴을 적용하여, 판매자-리스이용자는 자신의 증분차입이자율을 사용한 리스부채의 이자를 반영하기 위하여 리스부채의 장부금액을 증액한다.

⑷	기업회계기준서 제1116호 문단 102A와 문단 36⑵를 적용하여, 판매자-리스이용자는 리스기간에 걸쳐 동일한 정기 지급액을 반영하는 '리스료'로 리스부채의 장부금액을 감액한다. 이 리스료를 할인하면 개시일에 리스부채의 장부금액이 450,000원이 되는 결과를 가져온다.