실무지침
인식조건 충족여부를 판단하기 위해서는 유형자산을 최초로 인식하는 시점에서 입수가능한 증거에 근거하여 미래경제적효익의 유입가능성을 평가하여야 한다. 일반적으로 자산과 관련된 권리와 의무를 대부분 이전 받은 경우 미래경제적효익의 유입가능성이 매우 높다고 할 수 있다. 그러나 자산과 관련된 권리와 의무가 이전되기 전까지는 상당한 불이익이 없이도 거래가 취소될 수 있기 때문에 자산으로 인식하지 않는다. 특정 항목을 재무제표에 자산으로 계상하기 위해서는 당해 항목에 대한 측정기준이 있고 그에 따른 측정치가 회계정보로서의 신뢰성을 가질 수 있어야 한다. 특정 항목에 대한 미래경제적효익의 유입가능성이 높다고 하더라도 그 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 없는 경우에는 이를 자산으로 인식하여서는 안되며 주석이나 기타 설명자료로 공시하여야 한다. (문단 10.5)
안전 또는 환경상의 규제 때문에 취득하여야 하는 유형자산은 그 자체로는 직접적인 미래경제적효익을 얻을 수 없으나, 다른 자산으로부터 경제적효익을 얻기 위하여 필요하다. 이러한 자산은 전체 자산의 미래경제적효익을 증가시키기 때문에 유형자산으로 인식할 수 있다. 다만, 이러한 자산을 포함한 관련 자산의 장부금액은 회수가능액을 초과할 수 없다. 예를 들면, 화공약품 제조업체가 환경규제요건을 충족하기 위하여 새로 설치한 화공약품 취급공정설비는 이 설비를 포함한 관련 자산의 회수가능액 범위 내에서 자산으로 인식할 수 있다. (문단 10.5)
유형자산의 경제적 사용이 종료된 후에 원상회복을 위하여 자산을 제거, 해체하거나, 부지를 복원하는 데 소요될 것으로 추정되는 (현재가치로 할인되지 아니한) 원가가 해당 자산의 잔존가치보다 작거나 복구원가가 중요하지 않은 경우 또는 별도의 장에서 규정한 충당부채의 인식요건을 충족하지 못하는 경우에는 복구원가를 자산의 원가로 인식하지 않는다. (문단 10.8)
복구원가의 회계처리는 취득원가에 가산할 복구원가를 추정하고 이를 현재가치로 할인하여 복구충당부채로 계상하는 회계처리와 취득원가에 포함된 복구원가의 감가상각액과 복구충당부채에 대해 유효이자율법을 적용하여 복구충당부채전입액을 산출하는 회계처리로 구분할 수 있다. (문단 10.8∼10.9)
취득원가에 가산할 복구원가는 다음과 같이 단계적으로 추정할 수 있다. (문단 10.8∼10.9)
- (1) 현재 복구공사를 진행하는 것을 가정했을 경우 복구공사에 투입될 인력 소요를 해당 자산을 건설할 당시의 토목공사 등의 관련 자료를 분석하는 방법 등에 의해 산출하고, 그 결과를 토대로 노무비를 추정한다.
- (2) 복구공사에 투입될 장비사용 계획과 이와 유사한 공사에 현재 적용하고 있는 공사간접비 배부율 등을 참고하여 공사간접비를 산출한다.
- (3) 복구공사를 자체적으로 시행하지 않고 외부에 도급공사를 줄 경우 공사원가에 통상적으로 적용할 수 있는 정상이윤을 가산한다.
- (4) 해당 자산의 취득완료시점부터 복구공사를 실시하게 될 시점까지의 물가상승률을 과거 경험과 자료를 토대로 추정하여 미래가치를 산출하기 위한 승수를 산정한다.
- (5) 위 ⑴ -⑷까지의 단계를 거쳐 인플레이션을 감안한 예상현금흐름을 산출한다.
- (6) 복구공사원가에 직접적인 영향을 미치는 원재료, 인건비 등의 수급상황과 가격의 예기치 못한 변동을 예상현금흐름에 고려하기 위하여 과거의 경험과 자료를 토대로 시장위험프리미엄을 산정하고, 위 ⑸ 의 현금흐름을 조정한다.
- (7) 위 ⑹ 의 시장위험프리미엄으로 조정된 현금흐름을 현재가치로 할인한다. 현재가치로 할인하기 위해서는 무위험이자율에 개별 기업에 적용되는 신용위험을 고려하여 산출된 할인율을 적용한다.
유형자산의 원가에 반영된 복구충당부채 금액은 필요한 경우 관련 자산과는 구분하여 복구원가추정자산 등의 과목으로 표시할 수 있으며, 내용연수에 걸쳐 합리적이고 체계적인 방법으로 배분하여 감가상각액으로 인식한다. 현재가치로 표시된 복구충당부채에 대해서는 유효이자율법에 의해 복구충당부채전입액을 계상하고 복구충당부채에 가산한다. 여기에 적용될 유효이자율은 복구충당부채를 현재가치로 할인하기 위해 사용된 할인율을 이용한다. (문단 10.9)
실제 복구원가가 지출되는 시점에서 이미 인식되어 있던 복구충당부채 금액과 실제 발생된 복구공사비와의 차액은 실제 복구가 진행되는 회계기간의 손익으로 계상한다. (문단 10.9)
자가건설한 유형자산의 원가는 구입한 유형자산에 적용하는 것과 같은 기준을 적용하여 결정한다. 기업이 유사한 자산을 정상적인 영업활동과정에서 판매할 목적으로 제조한다면 자가건설한 경우의 원가는 원칙적으로 판매를 목적으로 제작한 자산의 제조원가와 동일해야 한다. (문단 10.12)
유형자산은 사용에 의한 소모, 시간의 경과와 기술의 변화에 따른 진부화 등에 의해 경제적효익이 감소한다. 유형자산의 장부금액은 일반적으로 이러한 경제적효익의 소멸을 반영할 수 있는 감가상각액의 인식을 통하여 감소한다. 감가상각의 주목적은 원가의 배분이며 자산의 재평가는 아니다. 따라서 감가상각액은 유형자산의 장부금액이 공정가치에 미달하더라도 계속하여 인식한다. (문단 10.32)
유형자산에 내재된 경제적효익이 비용화되지 않고 다른 자산을 생산하는 데 사용될 수 있다. 이 경우 유형자산의 감가상각액은 해당 자산의 원가의 일부가 된다. 예를 들면 제조설비의 감가상각액은 재고자산의 가공비로서 제조원가를 구성하고, 연구개발 활동에 사용되는 유형자산의 감가상각액은 무형자산의 인식조건을 충족하는 자산이 창출되는 경우 해당 무형자산의 원가에 포함된다. (문단 10.32)
유형자산의 경제적효익은 유형자산을 사용함으로써 감소하는 것이 일반적이다. 그러나 자산을 사용하지 않더라도 기술적 진부화 및 마모 등의 요인으로 인하여 자산으로부터 기대하였던 경제적효익이 감소될 수 있다. 따라서 자산의 내용연수를 결정할 때에는 다음의 요소를 고려할 필요가 있다. (문단 10.36)
- (1) 자산의 예상생산능력이나 물리적 생산량을 토대로 한 자산의 예상 사용수준
- (2) 생산라인의 교체빈도, 수선 또는 보수계획과 운휴 중 유지보수 등 관리수준을 고려한 자산의 물리적 마모나 손상
- (3) 생산방법의 변화, 개선, 또는 해당 자산으로부터 생산되는 제품 및 용역에 대한 시장수요의 변화로 인한 기술적 진부화
- (4) 리스계약의 만료일 등 자산의 사용에 대한 법적 또는 계약상의 제한
유형자산의 과목은 업종의 특성 등을 반영하여 신설하거나 통합할 수 있다. 이 장에서 별도로 열거되어 있지 않더라도, 당해 기업이 속한 업종의 특성상 특정 유형자산의 비중이 중요한 경우에는 별도의 과목을 신설하고, 중요하지 않다면 통합하여 적절한 과목으로 표시 할 수 있다. 예를 들면, 항공회사의 경우에는 항공기를, 해운회사의 경우는 선박을 별도의 과목으로 표시할 수 있다. 반면에 기계장치의 비중이 크지 않은 서비스 업종 등의 경우에는 기계장치를 기타의 유형자산으로 분류할 수 있다. (문단 10.46)