제10장 유형자산

특정 유형자산을 구성하고 있는 항목들을 분리하여 개별 유형자산으로 식별해야 할지 아니면 구성항목 전체를 단일의 유형자산으로 인식해야 할지는 기업의 상황과 업종의 특성을 고려하여 판단하도록 하였다. 유형자산을 구성하는 개별 자산의 내용연수나 경제적효익의 제공형태가 다르기 때문에 상각률과 상각방법을 달리 적용할 필요가 있는 경우에는 유형자산의 구입과 관련된 총지출을 그 유형자산을 구성하고 있는 항목별로 배분하여 개별 유형자산으로 회계처리하도록 하였다. 안전 또는 환경상의 규제 때문에 취득하는 유형자산은 그 자체로는 직접적인 미래경제적효익이 없으나 다른 자산으로부터 경제적효익을 얻기 위하여 필요하므로 유형자산으로 인식한다. (문단 10.6∼10.7)

유형자산의 취득은 유가증권이나 재고자산의 취득에 비해 취득기간이 상대적으로 길고 부대원가가 많이 소요될 뿐 아니라 정부보조금이 지급되는 경우도 있어 원가의 결정이 쉽지 않다. 유형자산의 원가를 결정하는 데 있어 해당 자산의 취득과 직접 관련되는 부대원가만을 포함하도록 강조함으로써 부대원가의 과도한 자본화를 억제하였다. (문단 10.8)

대부분의 자산 취득거래는 현금 등의 화폐성자산을 매개로 하여 거래가 이루어지기 때문에 화폐성자산의 공정가치를 자산의 원가로 간주하는 데 문제가 없다. 그러나 비화폐성자산간의 교환에는 객관적인 공정가치 산정에 어려움이 있다. 다른 비화폐성자산과의 교환을 통해 취득한 유형자산의 원가는 일반자산의 원가 결정과 동일한 기준을 적용하여 공정가치로 평가하는 것이 타당하다. 즉, 비화폐성자산과의 교환을 통해 취득한 유형자산의 원가는 화폐성자산과의 교환을 통해 취득한 경우와 마찬가지로 제공한 비화폐성자산의 공정가치를 기초로 하여 측정한다. 다만, 제공한 자산의 공정가치보다 취득한 자산의 공정가치가 보다 객관적이고 신뢰성이 있다고 판단될 경우에는 취득한 자산의 공정가치를 원가로 계상할 수 있다. (문단 10.18)

다른 비화폐성자산과의 교환을 통해 유형자산을 취득하는 거래는 동종자산과의 교환인가 또는 이종자산과의 교환인가에 따라 회계처리가 달라진다. 이종자산과의 교환거래에서는 취득한 유형자산의 원가를 교환을 위하여 제공한 비화폐성자산의 공정가치로 인식하고, 제공한 비화폐성자산에 대해서는 처분손익(공정가치 - 장부금액)을 인식한다. 그러나 동종자산의 교환에서는 제공한 자산의 이익획득과정이 완료되지 않은 것으로 보아 교환으로 취득한 유형자산의 원가를 교환을 위하여 제공된 비화폐성자산의 장부금액을 기초로 인식함으로써 처분손익을 인식하지 않는다. (문단 10.18∼10.20)

동종자산의 교환에서 현금수수(boot)가 수반되었을 경우 현금수수된 부분은 화폐성자산과의 교환이기 때문에 이를 비화폐성자산과의 교환과 상이하게 회계처리하는 것이 타당한지를 검토해야 한다. 미국의 재무회계기준은 동종자산의 교환에서 현금수입이 있고 처분이익이 발생한 경우, 현금수수된 부분은 자산의 매각으로 간주하여 처분이익의 일부를 인식할 수 있도록 규정하고 있다. 이 장 문단 10.20에서는 미국회계기준에 준거하여 교환에 포함된 현금 등의 금액이 유의적인 경우에는(예를 들면, 교환되는 자산의 공정가치의 25%를 초과) 이종자산의 교환으로 간주하여 회계처리하도록 규정하고 있다. 그러나 현금수수된 금액이 유의적이지 않다면 동종자산간의 교환으로 간주하여 처분손익을 인식하지 않도록 하였다. 이는 유의적이지 않은 현금수수 금액에 대해 부분적인 처분이익을 인식하는 회계처리는 그 유의성에 비추어 실무적으로 불필요하게 복잡할 것으로 판단하였기 때문이다. (문단 10.20)

유형자산의 후속측정과 관련하여 기업은 각자의 선택에 따라 원가모형으로 회계처리를 할 수도 있고, 재평가모형을 적용하여 회계처리할 수도 있다. 또한, 모든 유형자산에 대해 재평가모형을 적용할 수도 있고, 기업의 상황에 따라 토지ㆍ건물ㆍ기계장치 등 몇 가지 분류로 나누어 그 중 특정 분류에 대해서만 재평가모형을 적용할 수도 있다. 예를 들어, 토지와 건물에 대해서는 재평가모형을 적용하고 기계장치나 비품에 대해서는 원가모형을 적용할 수 있다. 다만, 기업이 특정 분류의 유형자산에 대해 재평가모형을 적용한 경우 그 분류 내에 있는 모든 유형자산을 재평가하여야 한다. 예를 들어, 성격과 용도가 유사한 토지 10필지를 보유한 기업이 공정가치가 증가한 1필지만을 재평가하고, 공정가치가 감소한 나머지 9필지는 재평가하지 않는 방법은 인정되지 않는다. (문단 10.24∼10.31)

공정가치는 합리적인 판단력과 거래의사가 있는 독립된 당사자 간에 거래될 수 있는 교환가격을 말하므로, 기업은 재평가시 전문적 자격이 있는 평가인의 감정뿐만 아니라 토지에 대한 개별공시지가 또는 건물이나 차량 등에 대한 지방세 시가표준액 등 정부의 각종 고시금액이나 시장의 객관적인 시세표 등이 공정가치와 대체로 유사하다고 판단되는 경우 이를 재평가액으로 사용할 수 있다. 다만, 어느 정도의 금액이 공정가치와 대체로 유사한지에 대하여는 재평가대상 자산의 금액적 중요성 등 종합적인 상황을 고려하여 기업이 판단하는 것으로 하였다. (문단 10.24∼10.31)

재평가모형을 선택한 기업이 자산의 공정가치와 장부금액 사이에 유의적인 차이가 발생하여 재평가를 수행하여야 하는 경우, 반드시 결산일 현재에 재평가를 수행하여야 하는 것은 아니며, 결산일 전후 일정 시점에 수행된 감정평가결과 또는 각종 고시금액 등을 활용할 수 있다. 그러나 그러한 재평가 결과가 결산일 현재의 공정가치와 유의적으로 다르다면, 재평가일과 결산일 사이에 발생한 시장상황의 변화 등을 고려하여 재평가 결과에 공정가치가 반영되도록 조정하여야 한다. (문단 10.24∼10.31)

재평가모형을 적용하기로 선택한다면, 공정가치가 하락한 경우에도 이를 장부에 반영하여야 한다. 과거 자산재평가법에 의한 재평가제도에서는 공정가치가 증가된 경우만 재평가에 해당되었지만, 이 장의 재평가모형은 공정가치가 증가된 경우와 감소된 경우 모두 재평가에 해당된다. (문단 10.24∼10.31)