실무지침
종속기업 등 특수관계자를 통하여 리스계약이 체결된 경우 거래의 실질을 반영하여 리스분류가 이루어져야 한다. (문단 13.6∼13.7)
<사례> 해외종속기업을 통한 리스
A회사(지배기업, 100%), B회사(해외종속기업), F회사(외국회사)가 다음과 같은 리스계약을 체결한 경우 A회사와 B회사 사이에 이루어진 리스의 종류는?
-다 음-
- B회사(리스이용자)와 F회사(리스제공자)사이에 고가의 기계장치에 대한 리스계약 체결. 이 때 A회사가 당해 리스에 대해 B회사를 위하여 F회사에게 지급보증제공.
- 당해 고가의 기계장치에 대해 A회사(리스이용자)와 B회사(리스제공자)사이에 전대리스(sublease)계약을 체결함.
- B회사와 F회사 사이의 리스는 금융리스임. 한편, A회사와 B회사 사이에 리스는 계약내용상(형식상) 운용리스에 해당함.
- A회사는 당해 고가의 기계장치를 실제로 전체 내용연수의 절반의 기간만 사용하고 반환할 것이 거의 확실함. 이 경우 B회사는 제3의 회사에 리스하거나 처분함.
- B회사는 당해 리스거래 이외에 약간의 중개(기계장치)사업을 수행함.
위의 사례에서 A회사가 당해 리스자산의 위험과 보상을 모두 부담하고 있으므로 A회사와 F회사가 직접 금융리스계약을 체결한 것으로 보아 회계처리하는 것이 타당할 것이다.
추정무보증잔존가치가 감소되면 금융리스채권의 장부금액은 감소한다. 이 경우 금융리스채권의 감소분은 당해 채권의 손상차손으로서 추정무보증잔존가치의 감소분을 내재이자율로 할인한 금액을 말하며, 동 금액을 즉시 당기 비용으로 인식한다.
<사례> 추정무보증잔존가치가 감소한 경우
20X6년 1월 1일(계약일 겸 리스실행일)에 B사(리스이용자)는 A사(리스제공자)와 해지불능리스계약을 체결하였다. 이 리스계약과 관련된 자료는 다음과 같다.
- (1) 자산의 취득원가(=리스실행일의 공정가치) : 53,000,000원
- (2) 자산의 내용연수 : 4년
- (3) 3년 후 추정잔존가치 : 5,000,000원(20X6.12.31 현재 3,000,000원으로 추정변경)
- (4) 리스기간 : 3년, 만기일은 20X8년 12월 31일
- (5) 리스제공자의 리스개설직접원가(IDC) : 494,000원
- (6) 연간 리스료 : 매년 말에 20,000,000원씩 3차례 지급
- (7) 보증잔존가치 : 3,000,000원(소유권이전약정과 염가매수선택권은 없음)
이 리스계약과 관련하여 리스실행일(20X6.1.1)과 1차 연도 말(20X6.12.31)에 행할 A사(리스제공자)의 회계처리는 다음과 같다. 단, 리스 분류는 리스기간에 의해서만 결정하며, 금융리스로 분류하기로 함.
[회계처리]
최소리스료 : 연간 리스료 60,000,000(매년 20,000,000원)과 보증잔존가치 3,000,000원
내재이자율 : 최소리스료와 무보증잔존가치(2,000,000원)의 현재가치합계를 자산의 공정가치와 IDC의 합계액과 일치시키는 할인율 = 연간 10%
[리스제공자의 상각표 - 추정잔존가치가 5,000,000원인 경우]
| (단위: 천원) | |||||
| 연도 | 기초채권 | 발생이자 (10%) | 리스료 수령액 | 원금회수액 | 기말채권 |
| 20X6 | 53,494 | 5,349 | 20,000 | 14,651 | 38,843 |
| 20X7 | 38,843 | 3,884 | 20,000 | 16,116 | 22,727 |
| 20X8 | 22,727 | 2,273 | 20,000 | 17,727 | 5,000(*) |
- 리스자산의 추정잔존가치임.
** 천원이하 반올림함.
[리스제공자의 상각표 - 추정잔존가치가 3,000,000원인 경우]
| (단위: 천원) | |||||||
| 연도 | 기초채권 | 발생이자 (10%) | 리스료 수령액 | 원금 회수액 | 기말채권 | 채권 감소액 | 감소후 잔액 |
| 20X6 | 53,494 | 5,349 | 20,000 | 14,651 | 38,843 | 1,653 | 37,190 |
| 20X7 | 37,190 | 3,719 | 20,000 | 16,281 | 20,909 | ||
| 20X8 | 20,909 | 2,091 | 20,000 | 17,909 | 3,000(*) | ||
- 리스자산의 추정잔존가치임.
** 천원이하 반올림함.
20X6.1.1 회계처리
| 금융리스채권 | 53,494,0001) | 리스자산 | 53,000,000 | |
| 현금 등(IDC) | 494,000 |
1) 리스자산 53,000,000 + 현금 등(IDC) 494,000 = 53,494,000원 ↩
20X6.12.31 회계처리
| 현금 등 | 20,000,000 | 이자수익 | 5,349,0002) | |
| 금융리스채권 | 14,651,000 |
2) 금융리스채권 기초잔액 53,494,000 * 10% = 5,349,000원(천원이하 반올림함) ↩
| 금융리스채권 손상차손 | 1,653,0003) | 금융리스채권 | 1,653,000 |
3) 추정무보증잔존가치 감소액 2,000,000원을 내재이자율 10%로 할인한 현재가치(천원이하 반올림함)임. ↩
제조자 또는 판매자인 리스제공자가 리스형태로 재고자산을 판매하는 경우 고객을 유치하기 위하여 인위적으로 낮은 이자율을 제시하는 경우가 있다. 이 경우 재고자산의 공정가치가 먼저 결정되고 적용할 시장이자율의 증가(감소)에 따라 최소리스료 등 미래현금흐름이 증가(감소)하는 것이 일반적이다. 리스제공자가 인위적으로 낮은 이자율을 제시함에 따라 최소리스료 등 미래현금흐름이 감소한 것은 리스제공자가 재고자산을 할인판매한 것으로 보는 것이 타당하다. 그럼에도 불구하고 미래현금흐름을 할인할 때 시장이자율이 아닌 인위적으로 제시한 낮은 이자율을 적용하여 매출이익을 측정, 인식한다면 할인판매라는 경제적 실질을 제대로 반영하지 못하게 된다. 따라서 인위적으로 제시된 낮은 이자율에 따라 결정된 최소리스료 등 미래현금흐름에 대하여 시장이자율을 적용할 경우의 매출이익을 판매시점에서 인식한다. (문단 13.24)
<사례> 인위적으로 낮은 이자율을 제시한 경우
A회사는 기계장치를 제조하는 회사이다. B사는 A사가 만든 기계장치를 이용하여 X라는 제품을 만들어 도․소매업자에게 판매한다. A사는 금융리스 형식으로 B사에게 기계장치 1대를 판매하였다.
| 리스자산 | : 기계장치 1대 |
| 장부금액 | : 9,000,000원 |
| 공정가치 | : 10,000,000원 |
| 내용연수 | : 4년 |
| 잔존가치 | : 없음 |
| 리스기간 | : 20X6. 1. 1부터 4년간 |
| 리스료 | : 매년 말 3,293,000원 |
| 리스의 종류 | : 금융리스 |
| 리스제공자의 이자율 | : 당해 리스시 인위적으로 제시한 낮은 이자율 12%, 시장이자율 16% |
| 연금현가계수 | : n=4, 12% 인 경우 3.03735 |
| n=4, 16% 인 경우 2.79818 |
당해 리스와 관련하여 리스제공자가 20X6년도에 해야 할 회계처리는 다음과 같다. 단, 리스제공자의 보고기간말은 매년 12월 31일이다.
20X6.1.1 회계처리
| 금융리스채권 | 9,214,000 | 매출 | 9,214,0001) | |
| 매출원가 | 9,000,000 | 기계장치 | 9,000,000 |
1) 3,293,000 x 2.79818(n=4, 16% 연금현가계수) = 9,214,000 ↩
20X6.12.31 회계처리
| 현금 | 3,293,000 | 금융리스이자수익 | 1,474,2402) | |
| 금융리스채권 | 1,818,7603) |
2) 9,214,000 x 0.16 = 1,474,240 ↩
3) 3,293,000 - 1,474,240 = 1,818,760 ↩
운용리스로 분류되는 판매후리스거래에서 이익 또는 손실이 발생하는데, 당해 이익 또는 손실은 리스자산의 장부금액, 공정가치 및 판매가격에 따라 결정되고 회계처리된다. 아래의 표는 다양한 상황에서 이 장이 규정한 사항을 나타낸다. (문단 13.36∼13.37)
| 구분 | 장부금액 =공정가치 | 장부금액 <공정가치 | 장부금액 >공정가치 | |
| 판매가격이 공정가치와 동일 | 이익 | 없음 | 이익을 즉시 인식함 | 문단 13.37에서 규정한 바와 같이, 리스실행일의 자산의 공정가치가 장부금액보다 낮다면 장부금액과 공정가치의 차이에 해당하는 금액을 즉시 손실로 인식함. 이 손실은 정상적인 판매에 따른 손실에 해당됨. 이후 회계처리는 ‘장부금액=공정가치’인 경우에 따름. (사례4의1, 4의2) |
| 손실 | 없음 | 없음 | ||
| 판매가격이 공정가치보다 작은 경우 | 이익 | 없음 | 이익을 즉시 인식함 | |
| 손실이 보상되지 않음 | 손실을 즉시 인식함 | 손실을 즉시 인식함 | ||
| 손실이 미래의 낮은 리스료로 보상됨 | 손실을 이연하여 상각함 | 손실을 이연하여 상각함 | ||
| 판매가격이 공정가치보다 큰 경우 | 이익 | 이익을 이연하여 환입함 | 공정가치와 판매가격의 차이에 해당하는 이익을 이연하여 환입함 (사례 4의3) | |
| 손실 | 없음 | 없음 | ||
- 이익 또는 손실=판매가격-장부금액(장부금액>공정가치인 경우, 공정가치와 동일함)