제5004호 신탁업자의 신탁계정

회계기준위원회는 2009년 6월 26일 심의결과를 반영한 공개초안을 확정하였다. 확정된 공개초안에 대하여 16개의 의견조회기관을 비롯하여, 기업, 공인회계사업계 및 회계학계에 공식적인 검토의견의 제시를 요청하였으며, 2009년 8월 7일까지 의견조회기관 등으로부터 2건의 의견서가 접수되어 이를 검토․반영한 최종기준서를 2009년 10월 23일 자로 확정하였다.

이 기준서의 명칭을 결정함에 있어서 ‘신탁업자의 신탁계정’, ‘신탁업자’, ‘신탁재산’ 등을 고려하였다. 이들 중 ‘신탁업자의 신탁계정’ 명칭이 회계처리주체를 명확히 하며, 특별법에 의해 제정된 다른 기준서의 명칭(예: 금융지주회사, 기업구조조정투자회사, 집합투자기구)과도 일관되며, 신탁업자의 고유계정과 신탁계정을 구분한다는 점에서 가장 적절한 것으로 판단하고 이를 이 기준서의 명칭으로 결정하였다.

• (구)신탁업감독규정 및 그 시행세칙 상 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’은 두 개의 하위기준 즉, 신탁겸영금융기관 회계기준과 부동산신탁업자 회계기준으로 구분되었다. 이는 신탁업자의 형태별로 그 신탁운용방법(예: 관리, 처분, 사업)에 따라 각각 다른 회계기준이 필요했기 때문이다. 그러나 자본시장법의 시행에 따라 신탁업자의 형태가 다양해지고 각 신탁업자가 원칙적으로 동일한 신탁재산을 인수․운용할 수 있게 되었다. 이런 상황에서는 신탁업자의 형태 또는 신탁재산의 운용방법에 따라 각각 다른 회계기준을 규정하기 보다는 오히려 신탁업자의 형태나 신탁재산의 운용방법에 관계없이 하나의 통합된 회계기준을 규정하는 것이 타당할 것이다. 그럼에도 불구하고 다음과 같은 사항을 고려하여 이 기준서에서는 단기적으로 종전과 같이 두 개의 하위회계기준을 규정하기로 결정하였다.
• ① 기준서 체제의 변경은 시스템 변경 등을 초래하므로 이에 대한 준비기간이 필요하다.
• ② 자본시장법 도입 이후 일정기간동안 신탁업 관련 기존실무에 중요한 변화는 없을 것으로 기대된다.
• ③ 자본시장법 중 신탁업관련 규정이 단기간 내에 개정될 예정이다.
• ④ 하나의 통합 회계기준을 만들기 위해서는 각 이해관계자의 의견수렴 등 사전준비기간이 필요하다.

자본시장법은 (구)신탁업법 및 동법에 따른 종전회계기준과 마찬가지로 신탁업자의 신탁계정에 대한 재무제표로서 대차대조표(재무상태표)와 손익계산서만을 작성하도록 요구하고 있다. 이러한 법적요구 이외에 신탁의 경우 주요 회계정보이용자가 일반적으로 위탁자 1인이므로, 신탁업자의 신탁계정에 대한 현금흐름표와 자본변동표의 유용성이 크지 않을 것으로 판단하였다. 따라서 이 기준서에서는 신탁업자의 신탁계정에 대한 재무제표로서 대차대조표(재무상태표)와 손익계산서만을 작성하도록 요구하였다.

주석은 재무제표 본문의 정보에 추가하여 재무제표의 전반적인 이해를 위하여 필요한 양적․질적 정보를 제공한다. 이와 같이 주석정보는 재무제표의 전반적인 이해를 증진시키며 신탁업자의 신탁재산의 현황 및 운용성과에 관한 필수적인 정보를 전달하므로, 주석이 제외된 재무제표는 완전한 재무제표라고 할 수 없다. 따라서 재무제표에 주석은 포함하기로 결정하였다.

2009년 2월에 개정된 외감법 제2조^(주1)에 의하면, 종전의 대차대조표가 재무상태표로 그 명칭이 변경되었다. 한편, 이 기준서의 제정근거가 되는 자본시장법은 종전의 대차대조표라는 명칭을 그대로 사용하고 있다. 이로 인해 재무제표의 명칭과 관련하여 두 법률 사이에 차이가 존재한다. 이 기준서에서는 자본시장법에 따라 대차대조표라는 명칭을 사용하되, 외감법에 따라 제정된 기업회계기준(현행 일반기업회계기준 제2장 ‘재무제표의 작성과 표시 I’와 한국채택국제회계기준)과의 일관성을 고려해 재무상태표라는 명칭을 병기하도록 결정하였다.

(주1) 2017.10.31. 외감법이 개정되어 제1조의2에서 제2조로 이동

• (구)신탁업감독규정 및 그 시행세칙 상 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’에 의하면, 신탁겸영금융기관은 대차대조표를 자산과 부채로 구분․표시하고, 자산과 부채는 각각 신탁재산 종류별로 구분․표시하도록 규정하였다. 반면에, 부동산신탁업자는 대차대조표를 자산, 부채 및 자본으로 구분․표시하고, 자산과 부채는 유동·비유동으로 구분․표시하도록 규정하였다. 종전에는 이처럼 신탁업자의 형태에 따라 대차대조표의 기본요소(자산, 부채, 자본)를 다르게 규정하였는바 이는 논리적으로 일관성이 없었다. 재무회계개념체계 및 국제회계기준(IAS 32 Financial Instruments: Presentation, IFRIC 2 Members' Shares in Co-operative Entities and Similar Instruments)에 의하면, 청산되는 경우 이외에는 상환의무가 존재하지 아니하는, 신탁으로 인수한 재산은 자본의 조건을 충족한다고 볼 수 있으므로 신탁겸영금융기관도 이러한 재산을 자본으로 분류하는 것이 타당할 것이다. 그럼에도 불구하고 문단 결4에서 설명한 기준서 체제의 경우와 마찬가지로 이 기준서에서는 단기적으로 종전의 대차대조표의 구분표시(즉, 신탁업자의 형태별로 다른 기본요소 및 자산과 부채의 구분표시)를 그대로 유지하기로 결정하였다.

자산과 부채의 상계표시는 정보이용자들의 거래에 대한 이해를 오도할 가능성이 높기 때문에 자산과 부채의 상계표시는 허용하지 않았다.

• (구)신탁업감독규정 및 그 시행세칙 상 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’에 의하면, 신탁겸영금융기관은 손익계산서를 신탁이익(신탁재산별 발생이익)과 신탁손실(위탁자 또는 수익자에게 귀속되는 신탁이익 포함)로 구분․표시하도록 규정하였다. 반면에 부동산신탁업자는 손익계산서를 매출액/매출원가/판관비/영업외수익·비용/법인세비용/당기순손익으로 구분․표시하도록 규정하였다. 이러한 차이는 신탁업자의 형태에 따라 대차대조표의 기본요소와 그 신탁재산의 운용방법이 다르기 때문에 발생한 것이다. 자본시장법의 시행에 따라 신탁업자의 형태나 신탁재산의 운용방법에 관계없이 하나의 통합된 회계기준을 규정할 필요가 있다는 관점에서는 이러한 차이는 더 이상 불필요할 것이다. 그러나 문단 결4와 결8에서 설명한 기준서 체제와 대차대조표의 구분표시의 경우와 마찬가지로 이 기준서에서는 단기적으로 손익계산서의 구분표시도 종전과 동일하게 유지하기로 결정하였다.

손익계산서상에서 수익과 비용을 상계하여 표시하게 되면 일반적으로 거래의 경제적 실질을 왜곡하기 쉬우며 회계정보이용자가 기업의 미래현금흐름을 예측하고 수행된 거래를 이해하는 데 필요한 충분한 정보가 제공되지 못할 수 있다. 따라서 수익과 비용은 총액으로 표시하도록 하였다.

• (구)신탁업감독규정 및 그 시행세칙 상 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’에 의하면, 신탁업자의 형태에 따라 자산의 최초인식과 평가에 관한 규정이 다르다. 이러한 차이는 신탁업자의 형태에 따라 신탁재산과 그 운용방법이 다르기 때문에 발생한 것이다. 자본시장법의 시행에 따라 신탁업자의 형태나 신탁재산의 운용방법에 관계없이 하나의 통합된 회계기준을 규정할 필요가 있다는 관점에서는 이러한 차이는 더 이상 불필요할 것이다. 그러나 문단 결4에서 설명한 기준서 체제의 경우와 마찬가지로 이 기준서에서는 단기적으로 자산의 평가에 관한 규정을 종전과 동일하게 유지하기로 결정하였다. 다만, 원칙적인 자산의 평가방법은 기준서 본문에서 규정하고 구체적인 자산의 평가방법은 부록 B 적용보충기준에서 규정하였다.

신탁재산 중 증권은 원칙적으로 공정가치로 평가하고 그 공정가치 변동은 당기손익에 반영하도록 규정하였다. 이러한 회계처리가 신탁계정에 관한 보다 유용한 회계정보를 제공할 수 있다고 판단하였다. 따라서 신탁재산에 증권을 포함한 경우, 일반기업회계기준 제6장 제2절 ‘유가증권’에 따라 당해 증권을 보유목적별로 단기매매증권, 매도가능증권, 만기보유증권으로 분류하여 각각 다르게 회계처리하는 대신, 형태별(지분증권, 채무증권, 수익증권 등)로 분류하여 모두 공정가치로 평가하고 그 공정가치 변동을 당기손익에 반영하도록 결정하였다.

• (구)신탁업감독규정 및 그 시행세칙 상 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’에서는 부동산신탁업자로 하여금 ‘토지신탁 건설원가명세서’를 작성․제출하도록 규정하였다. 토지신탁 건설원가명세서에는 건설원가내역이 포함되는데 이는 영업비밀에 해당될 수 있는 사항이므로 공시하는 것이 적절하지 않다고 보았다. 이러한 관점은 일반기업회계기준 제2장에서 제조원가명세서의 공시를 요구하지 않는 것과 일관된다. 또한, 토지신탁 건설원가명세서는 신탁별 원가에 대한 정보가 아닌 신탁재산 전체에 대한 원가정보이며, 작성에 따르는 시간적 비용에 비하여 크게 유용한 정보를 제공하지 못한다고 판단하였다. 따라서 이 기준서에서는 토지신탁 건설원가명세서를 공시사항에 포함하지 아니하였다.

과거에 신탁업자는 그 신탁계정의 재무제표를 작성함에 있어서 신탁업법에 따라 신탁업감독규정 및 그 시행세칙에서 제정된 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’을 적용하였다. 그러나 2009년에 신탁업법이 폐지되고 자본시장과 금융투자업에 관한 법률(이하 ‘자본시장법’이라 한다)이 제정․시행됨에 따라 그 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’도 효력을 상실하게 되었다. 이 기준서는 자본시장법 제114조와 동법 시행령 제116조에 의하여 제정되었으며, 신탁업자의 신탁계정의 회계처리와 공시에 관한 일관된 지침을 제공하는데 목적이 있다. 이 기준서는 본문, 용어의 정의 및 적용보충기준으로 구성되어 있는 바, 본문은 일부 인식과 측정에 관한 원칙을 포함하고 있으나 주로 재무제표의 표시와 공시에 관한 사항을 규정하고 있으며, 적용보충기준은 구체적인 자산평가방법과 기타 회계처리방법을 제시하고 있다. 이 적용보충기준은 그 내용상 감독규정에서 다루는 것이 더 적절하겠지만 그렇게 하는데 필요한 법령상 위임근거가 없어 이 기준서에서 규정하기로 결정하였다. 한편, 신탁업자는 그 신탁계정의 재무제표를 작성함에 있어서 원칙적으로 이 기준서를 적용하되, 이 기준서에서 구체적으로 정하지 아니한 사항에 대해서는 주식회사 등의 외부감사에 관한 법률(이하 ‘외감법’이라 한다)에 의해 제정된 기업회계기준을 보충적으로 적용할 수 있도록 하였다. 또한, 이 기준서는 자본시장법 시행 후 이 기준서 제정 전에 금융투자업감독규정 및 그 시행세칙에서 제정․시행된 ‘신탁겸영금융기관 및 부동산신탁회사 회계처리기준’을 대체한다.

이 기준서 문단 3은 이 기준서에서 구체적으로 정하지 아니한 사항에 대해서는 외감법 제5조제1항에서 정한 기업회계기준을 적용하도록 규정하고 있다. 2009년 2월에 개정된 외감법 제5조제1항^(주1)에 의하면, 보충적으로 적용할 수 있는 기업회계기준이 2011년 이후에는 두 개 즉, 한국채택국제회계기준과 일반기업회계기준이 존재하게 된다. 따라서 문단 3에서 언급한 외감법에 의한 기업회계기준이 무엇인지를 명확히 할 필요가 있었다. 이와 관련하여 2010년 12월 31일 이전에 개시하는 회계연도까지는 현행의 기업회계기준을 보충적으로 적용하도록 명확히 하되, 2011년 이후에 개시하는 회계연도부터 보충적으로 적용할 회계기준이 무엇인지에 대해서는 추후 결정하기로 하였다. 그 이유는 위의 문단 결4 등에서 설명한 대로 이 기준서는 단기간 사용목적으로 제정되었기 때문이다.

(주1) 2017.10.31. 외감법이 개정되어 제13조에서 제5조로 이동

다음의 결론도출근거는 이 기준서를 적용함에 있어서 규정의 의미를 보다 분명히 함으로써 이용자들의 이해를 돕기 위하여 제시하였으나 이 기준서의 일부를 구성하는 것은 아니다.