질의
A사 소유 자산의 대부분은 토지이며 최근 수년간 영업손실이 발생하였음. B사는 A사를 취득하였는데, A사의 영업손실 상황을 고려할 때, B사 취득 목적은 A사 소유 부동산을 취득할 의도임. 이러한 상황에서 B사가 A사를 취득한 거래는 자산의 취득인지, 사업결합인지?
회신
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□ 취득자는 취득한 대상이 사업의 정의를 충족하는지 판단하고, 사업의 정의를 충족하는 경우, 사업결합으로 회계처리하며 그렇지 않은 경우 자산의 취득으로 회계처리함(제1103호 문단 B7, B8)
- ㅇ 사업의 3요소(투입물, 과정, 산출물)에 대한 내용을 고려하여 취득한 대상이 사업인지를 판단
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□ 취득한 자산의 집합이 사업인지 아닌지를 평가할 때 집중테스트 적용 여부를 선택할 수 있음(제1103호 문단 64P, B7A)
- ㅇ 만약 집중테스트*를 통과하면 취득한 자산의 집합은 사업이 아니라고 결정하고 더 이상의 평가는 필요하지 않음
- 취득한 총자산의 공정가치의 대부분이 식별가능한 단일 자산 또는 비슷한 자산의 집합에 집중되어 있는지를 판단
관련 회계기준
K-IFRS 제1103호 ‘사업결합’
사업은 투입물 그리고 그 투입물에 적용하여 산출물의 창출에 기여할 수 있는 과정으로 구성된다. 사업의 3가지 요소는 다음과 같이 정의한다(사업의 요소에 대한 지침은 문단 B8∼B12D 참조).
(1) 투입물: 하나 이상의 과정이 적용될 때 산출물을 창출하거나 산출물의 창출에 기여할 수 있는 능력이 있는 모든 경제적 자원. 비유동 자산(무형자산이나 비유동 자산의 사용권 포함), 지적 재산, 필요한 재료 또는 권리에의 접근을 획득할 수 있는 능력과 종업원 등을 들 수 있다.
(2) 과정: 투입물에 적용할 때 산출물을 창출하거나 산출물의 창출에 기여할 수 있는 모든 시스템, 표준, 프로토콜, 관례, 규칙. 예시로 전략적 경영과정, 운영과정, 자원관리과정 등을 들 수 있다. 이러한 과정은 대개 문서화되어 있지만, 규칙과 관례에 따른 필요한 기술과 경험을 갖추고 조직화된 노동력의 지적 능력은 필요한 과정, 즉 투입물에 적용하여 산출물을 창출할 수 있는 과정을 제공할 수도 있다(회계, 청구, 급여 그리고 그 밖의 관리시스템은 대체로 산출물을 창출할 때 사용하는 과정이 아니다).
(3) 산출물: 투입물과 그 투입물에 적용하는 과정의 결과물로 고객에게 재화나 용역을 제공하거나, 투자수익(예: 배당금 또는 이자)을 창출하거나 통상적인 활동에서 기타 수익을 창출하는 것
문단 B7B는 취득한 활동과 자산의 집합이 사업이 아닌지를 간단하게 평가할 수 있는 선택적 테스트(집중테스트)를 정하고 있다. 기업은 이 테스트의 적용 여부를 선택할 수 있다. 기업은 이 테스트의 적용 여부를 각각의 거래나 그 밖의 사건별로 결정할 수 있다. 이러한 집중테스트에 따른 결과는 다음과 같다.
⑴ 만약 집중테스트를 통과하면, 그 활동과 자산의 집합은 사업이 아니라고 결정하고 더 이상의 평가가 필요하지 않다.
⑵ 만약 집중테스트를 통과하지 못하거나 기업이 이 테스트를 적용할 것을 선택하지 않으면, 기업은 문단 B8∼B12D에 제시된 평가를 수행한다.
만약 취득한 총자산의 공정가치의 대부분이 식별가능한 단일 자산 또는 비슷한 자산의 집합에 집중되어 있다면, 집중테스트를 통과한다. 이 집중테스트는 다음과 같이 이루어진다.
(1) 취득한 총자산에서
㈎ 현금및현금성자산, ㈏ 이연법인세자산, 그리고
㈐ 이연법인세부채의 영향에 따른 영업권을 제외한다.
(2) 취득한 총자산의 공정가치는 취득한 식별가능 순자산의 공정가치를 초과하여 이전된 대가(비지배지분의 공정가치와 이전에 보유하고 있던 지분의 공정가치를 가산)를 포함한다. 취득한 총자산의 공정가치는 일반적으로 인수한 부채(이연법인세부채 제외)의 공정가치에 이전대가의 공정가치(비지배지분의 공정가치와 이전에 보유하고 있던 지분의 공정가치를 가산)를 가산하고, 그 후에 위
⑴ 에서 명시된 항목을 제외하여 얻어지는 총액으로 산정할 수 있다. 그러나 취득한 총자산의 공정가치가 그 총액보다 크다면 때에 따라 보다 정확한 계산이 필요할 수 있다.
(3) 단일의 식별가능한 자산은 사업결합에서 단일의 식별가능한 자산으로서 인식되고 측정되는 자산 또는 자산 집합을 포함한다.
(4) 만약 유형(형태가 있는)의 자산(a tangible asset)이 다른 유형의 자산(또는 기업회계기준서 제1116호 ‘리스’에 정의된 기초자산)에 부착되어 있고, 유의적인 원가를 들이거나 각 자산(예: 토지와 건물)의 효용이나 공정가치를 유의적으로 줄이지 않고서는 다른 유형의 자산에서 물리적으로 제거하여 별도로 사용할 수 없다면, 그러한 자산들은 단일의 식별가능한 자산으로 간주된다.
(5) 복수의 자산이 비슷한지를 평가할 때, 기업은 단일의 식별가능한 개별 자산의 성격과 그 자산들의 산출물을 관리하고 창출하는 것과 관련되는 위험(즉, 위험 특성)을 고려한다.
(6) 다음은 비슷한 자산으로 간주되지 않는다.
(가) 유형의 자산과 무형자산(나)다른 종류인 유형의 자산(예: 재고자산, 제조 설비, 자동차) (이러한 자산들이 위
⑷ 에 따라 단일의 식별가능한 자산으로 간주되는 경우 제외) (다) 서로 다른 유형인 식별가능한 무형자산(예: 브랜드명, 라이선스, 개발중인 무형자산)(라)금융자산과 비금융자산(마)서로 다른 유형인 금융자산(예: 매출채권 및 지분상품 투자)(바)자산의 유형은 동일하지만 위험특성이 유의적으로 다른 식별가능한 자산
(1) 취득한 총자산에서
㈎ 현금및현금성자산, ㈏ 이연법인세자산, 그리고
㈐ 이연법인세부채의 영향에 따른 영업권을 제외한다.
(2) 취득한 총자산의 공정가치는 취득한 식별가능 순자산의 공정가치를 초과하여 이전된 대가(비지배지분의 공정가치와 이전에 보유하고 있던 지분의 공정가치를 가산)를 포함한다. 취득한 총자산의 공정가치는 일반적으로 인수한 부채(이연법인세부채 제외)의 공정가치에 이전대가의 공정가치(비지배지분의 공정가치와 이전에 보유하고 있던 지분의 공정가치를 가산)를 가산하고, 그 후에 위
⑴ 에서 명시된 항목을 제외하여 얻어지는 총액으로 산정할 수 있다. 그러나 취득한 총자산의 공정가치가 그 총액보다 크다면 때에 따라 보다 정확한 계산이 필요할 수 있다.
(3) 단일의 식별가능한 자산은 사업결합에서 단일의 식별가능한 자산으로서 인식되고 측정되는 자산 또는 자산 집합을 포함한다.
(4) 만약 유형(형태가 있는)의 자산(a tangible asset)이 다른 유형의 자산(또는 기업회계기준서 제1116호 ‘리스’에 정의된 기초자산)에 부착되어 있고, 유의적인 원가를 들이거나 각 자산(예: 토지와 건물)의 효용이나 공정가치를 유의적으로 줄이지 않고서는 다른 유형의 자산에서 물리적으로 제거하여 별도로 사용할 수 없다면, 그러한 자산들은 단일의 식별가능한 자산으로 간주된다.
(5) 복수의 자산이 비슷한지를 평가할 때, 기업은 단일의 식별가능한 개별 자산의 성격과 그 자산들의 산출물을 관리하고 창출하는 것과 관련되는 위험(즉, 위험 특성)을 고려한다.
(6) 다음은 비슷한 자산으로 간주되지 않는다.
(가) 유형의 자산과 무형자산
(나) 다른 종류인 유형의 자산(예: 재고자산, 제조 설비, 자동차) (이러한 자산들이 위
⑷ 에 따라 단일의 식별가능한 자산으로 간주되는 경우 제외)
(다) 서로 다른 유형인 식별가능한 무형자산(예: 브랜드명, 라이선스, 개발중인 무형자산)
(라) 금융자산과 비금융자산
(마) 서로 다른 유형인 금융자산(예: 매출채권 및 지분상품 투자)
(바) 자산의 유형은 동일하지만 위험특성이 유의적으로 다른 식별가능한 자산
사업은 보통 산출물이 있지만, 활동과 자산의 통합된 집합이 사업의 정의를 충족하기 위해 산출물이 요구되는 것은 아니다. 사업의 정의에서 식별된 목적을 위하여 실행하고 운영하려면 활동과 자산의 통합된 집합에는 두 가지 필수 요소, 즉 투입물과 그 투입물에 적용하는 과정이 필요하다. 사업에는 매도자가 해당 사업을 운영하면서 사용한 모든 투입물과 과정을 포함할 필요는 없다. 그러나, 사업으로 보기 위해서는, 활동과 자산의 통합된 집합은 최소한 산출물을 창출하는 능력에 유의적으로 함께 기여하는 투입물과 실질적인 과정을 포함해야만 한다. 문단 B12∼B12D는 과정이 실질적인지를 판단하는 방법을 구체적으로 정한다.