제1028호 관계기업과 공동기업에 대한 투자

이 적용사례가 기업회계기준서 제1028호의 일부를 구성하는 것은 아니다.

이 사례는 기업(이하 ‘투자자’)이 실질적으로 관계기업에 대한 순투자의 일부를 구성하는 장기투자지분(이하 ‘장기투자지분’)을 제시된 가정에 기초하여 기업회계기준서 제1109호와 기업회계기준서 제1028호에 따라 회계처리하는 방법을 가상의 상황을 통해 설명한다. 기업은 장기투자지분을 회계처리할 때 기업회계기준서 제1109호를 적용한다. 기업은 관계기업에 대한 순투자(장기투자지분 포함)에 기업회계기준서 제1028호를 적용한다. 이 사례에서의 분석은 기업회계기준서 제1028호의 요구사항을 적용할 수 있는 유일한 방법을 보여주는 것은 아니다.

투자자는 관계기업에 대해 다음 세 가지 유형의 지분을 보유하고 있다.

• (1) O 주식—보통주로서 지분법을 적용하는 소유지분 40%. 이 지분은 세 가지 지분 중 청산 시 상환 우선순위가 가장 후순위이다.
• (2) P 주식—비누적적 우선주로서 관계기업에 대한 순투자의 일부를 구성하고 기업회계기준서 제1109호를 적용하여 당기손익-공정가치로 측정하는 지분
• (3) LT 대여금—장기대여금으로서 관계기업에 대한 순투자의 일부를 구성하고 기업회계기준서 제1109호를 적용하여 상각후원가로 측정하는 지분. 명시이자율과 유효이자율 모두 연 5%이다. 관계기업은 매년 투자자에게 이자만 지급한다. 이 LT 대여금은 세 가지 지분 중 청산 시 상환 우선순위가 가장 선순위이다.

LT 대여금은 신용이 손상된 채로 창출된 대여금이 아니다. 사례에서 제시하는 여러 해 전체에 걸쳐 관계기업에 대한 순투자가

기업회계기준서 제1028호

를 적용할 때 손상되었다는 객관적인 증거는 없으며, LT 대여금도

기업회계기준서 제1109호

를 적용할 때 신용이 손상되지 않았다.

관계기업은

기업회계기준서 제1028호

의

문단 37

에서 설명된 자본으로 분류되는 누적적 우선주를 발행하지 않았다. 사례에서 제시하는 여러 해 전체에 걸쳐 관계기업은 O 주식이나 P 주식에 대한 배당을 결의하거나 지급하지 않았다.

투자자는

기업회계기준서 제1028호

의

문단 39

에서 설명된 법적의무 또는 의제의무가 없고 관계기업을 대신하여 지급한 바도 없다. 따라서 투자자는 관계기업에 대한 순투자의 장부금액이 ‘영(0)’으로 감소한 뒤로는 자신의 지분에 해당하는 관계기업의 손실을 인식하지 않는다.

O 주식, P 주식, LT 대여금에 대한 투자자의 최초 투자금액은 각각 200원

^(주1)

, 100원, 100원이다. 그러한 투자자산을 취득한 시점에 투자자산의 원가는 관계기업의 식별가능한 자산과 부채의 순공정가치 중 투자자의 지분과 일치한다.

(주1) 이 사례에서 화폐금액은 ‘원’으로 표시된다.

아래의 표는

기업회계기준서 제1028호

를 적용하기 전에

기업회계기준서 제1109호

를 적용한 P 주식과 LT 대여금의 매년 말 장부금액과 관계기업의 연도 별 이익(손실)을 요약한 것이다. LT 대여금은 손실충당금을 차감한 금액으로 표시된다.

1차 연도

투자자는 1차 연도에 다음을 인식한다.

1차 연도 말 O 주식, P 주식, LT 대여금(손실충당금 차감 후)의 장부금액은 각각 220원, 110원, 90원이다.

2차 연도

투자자는 2차 연도에 다음을 인식한다.

2차 연도 말 O 주식, P 주식, LT 대여금(손실충당금 차감 후)의 장부금액은 각각 140원, 90원, 70원이다.

3차 연도

투자자는

기업회계기준서 제1028호

의

문단 14A

를 적용하여,

기업회계기준서 제1028호

의

문단 38

을 적용하기 전에 P 주식과 LT 대여금에 대해

기업회계기준서 제1109호

를 적용한다. 따라서 투자자는 3차 연도에 다음을 인식한다.

3차 연도 말 O 주식, P 주식, LT 대여금(손실충당금 차감 후)의 장부금액은 각각 0원, 0원, 40원이다.

4차 연도

투자자는 관계기업에 대한 지분에

기업회계기준서 제1109호

를 적용하여 4차 연도에 다음을 인식한다.

4차 연도에 공정가치 변동 10원을 인식하면 그 결과 P 주식의 장부금액이 부의 금액 10원이 된다. 따라서 투자자는 이전에 P 주식에 배분한 관계기업의 손실 일부를 환입하기 위해 다음을 인식한다.

투자자는

기업회계기준서 제1028호

의

문단 38

을 적용하면서 관계기업 손실의 인식을 40원으로 제한한다. 왜냐하면 관계기업 손실을 40원 만큼 인식하면 관계기업에 대한 순투자 장부금액이 ‘영(0)’이 되기 때문이다. 따라서 투자자는 다음을 인식한다.

4차 연도 말 O 주식, P 주식, LT 대여금(손실충당금 차감 후)의 장부금액은 모두 0원이다. 또한 투자자의 지분에 해당하는 관계기업의 손실 중 인식하지 않은 금액 30원이 있다 (투자자의 지분에 해당하는 관계기업의 누적 손실 340원 – 누적적으로 인식된 손실 320원 + 손실 환입액 10원).

5차 연도

투자자는 관계기업에 대한 지분에 기업회계기준서 제1109호를 적용하면서 5차 연도에 다음을 인식한다.

P 주식과 LT 대여금에

기업회계기준서 제1109호

를 적용하고 나면 그 지분의 장부금액은 양의 금액이 된다. 따라서 투자자는 투자자의 지분에 해당하는 관계기업의 손실 중 이전에 인식하지 않았던 30원을 각 지분에 배분한다.

5차 연도 말 O 주식, P 주식, LT 대여금(손실충당금 차감 후)의 장부금액은 모두 0원이다.

6차 연도

투자자는 관계기업에 대한 지분에

기업회계기준서 제1109호

를 적용하면서 6차 연도에 다음을 인식한다.

투자자는 청산시의 상환 우선순위의 순서로 관계기업의 이익을 각 지분에 배분한다. 투자자는 P 주식과 LT 대여금에 배분하는 관계기업의 이익을 이전에 배분하였던 지분법 손실 금액(이 사례에서는 두 지분 모두 60원임)으로 제한한다.

6차 연도 말 O 주식, P 주식, LT 대여금(손실충당금 차감 후)의 장부금액은 각각 80원, 80원, 70원이다.

7차 연도

투자자는 7차 연도에 다음을 인식한다.

7차 연도 말 O 주식, P 주식, LT 대여금(손실충당금 차감 후)의 장부금액은 각각 280원, 110원, 90원이다.

1~7차 연도

각 연도에 LT 대여금에 대한 이자수익을 인식할 때, 투자자는

기업회계기준서 제1028호

의 적용으로 인해 발생하는 LT대여금의 장부금액 조정을 고려하지 않는다(

기업회계기준서 제1028호

의

문단 14A

참조). 따라서 투자자는 매년 다음을 인식한다.

이익(손실)으로 인식된 금액의 요약

아래의 표는 투자자의 이익(손실)으로 인식된 금액을 요약한 것이다.

다음의 표는 대체된 IAS 28(2003년 전면개정)과 2011년에 개정된 IAS 28의 문단 번호가 어떻게 대응되는지를 보여준다. 전면 개정된 IAS 28의 일부 요구사항은 IFRS 12로 통합되었다. 이 표는 그러한 문단들이 어떻게 대응되는지도 보여준다. 지침이 다르더라도 대략적으로 동일한 사항을 언급하는 경우 대응하는 문단으로 보았다.