[적용범위] 불확실한 법인세 처리와 법인세 이외의 세금 (1) 인식·측정과 법인세 소송

지금까지는 세법이 정한 결과가 확정되어 있다고 보고 회계처리를 다뤘다. 그런데 특정 지출을 손금으로 신고할 수 있는지, 어느 사업연도의 손금인지, 어떤 세액공제를 적용할 수 있는지는 과세당국이나 법원이 판단한 뒤에야 확정되는 경우가 있다.

기업회계기준해석서 제2123호는 이런 상황에서 제1012호의 인식·측정 요구사항을 어떻게 적용할지를 정한다.

실무에서 자주 나오는 오류는 셋이다.

• 세무조사를 받지 않을 것 같다는 이유로 신고한 대로 두는 것
• 당기법인세만 조정하고 세무기준액은 그대로 두는 것
• 추징세액을 납부하고 불복 중인데도 회수예상액을 전혀 자산으로 인식하지 않는 것

판정 기준은 아래 표로 요약하고, 이어지는 핵심 개념 1.1~1.5에서 확인한다.

1. 핵심 개념

1.1. 해석서의 적용대상과 회계단위 (제2123호 문단 3·4·6)

문단 3은 용어를 정의한다.

• 법인세 처리: 기업이 법인세 신고에 사용하였거나 사용하려는 처리.
• 과세당국: 세법에 따라 법인세 처리를 수용할 수 있는지를 결정하는 기구(들). 법원이 포함될 수 있다.
• 불확실한 법인세 처리: 관련 과세당국이 세법에 따라 수용할지가 불확실한 법인세 처리.

문단 4는 다음 다섯 가지를 해석서에 따라 산정한 뒤, 그 값을 기초로 제1012호의 요구사항을 적용하여 당기 및 이연 법인세 자산·부채를 인식하고 측정하도록 한다.

• 과세소득(세무상결손금)
• 세무기준액
• 미사용 세무상결손금
• 미사용 세액공제
• 세율

적용대상은 과세소득에 한정되지 않는다. 이 다섯 가운데 어느 하나에라도 불확실성이 있으면 해석서를 적용한다.

문단 6은 어떤 접근법이 불확실성의 해소를 더 잘 예측하는지에 기초하여 불확실한 법인세 처리 각각을 개별적으로 고려할지 아니면 하나 이상의 다른 불확실한 법인세 처리와 함께 고려할지를 판단한다고 하고, 그 판단에 다음을 고려할 수 있다고 한다.

1. 어떻게 법인세 신고서를 작성하고, 법인세 처리의 근거를 제공하는지
2. 어떻게 과세당국이 조사를 하고, 그 조사에서 생길 수 있는 쟁점들을 결정할 것으로 예상하는지

1.2. 과세당국의 조사에 대한 가정 (제2123호 문단 8)

문단 8은 불확실한 법인세 처리가 과세소득 등의 산정에 영향을 미치는지를 검토할 때에 과세당국이 조사할 권한이 있는 만큼 모두 조사할 것이고, 그 조사를 할 때에 관련되는 정보를 모두 알고 있다고 가정하도록 한다.

적발되지 않을 가능성은 추정에 반영하지 않는다. 조사 대상으로 선정될 확률이 낮다거나 항목이 작아 눈에 띄지 않을 것이라는 사정은 고려 대상이 아니고, 추정할 것은 조사가 이루어졌을 때의 결과치뿐이다.

1.3. 수용 가능성의 판단과 측정, 당기와 이연의 일관성 (제2123호 문단 9~12, 제1012호 문단 12·46)

문단 9는 기업이 과세당국이 불확실한 법인세 처리를 수용할 가능성이 높은지를 고려한다고 한다. 판단이 먼저이고 측정은 그다음이다.

해석서와 제1012호는 '가능성이 높은'을 정의하지 않는다. 다른 기준서의 용례로는 어떤 결과가 일어날 가능성이 일어나지 않을 가능성보다 큰 지점이 그 경계다. 일반기업회계기준은 임계치를 더 높게 두어 '매우 높은' 경우를 요구하므로 같은 사안에서 결론이 달라질 수 있다.

문단 10은 수용할 가능성이 높다고 결론 내리는 경우에는 법인세 신고에 사용하였거나 사용하려는 그 법인세 처리와 일관되게 과세소득·세무기준액·결손금·세액공제·세율을 산정하도록 한다. 이때에는 별도의 조정이 없다.

문단 11은 수용할 가능성이 높지 않다고 결론 내리는 경우 그 산정에 불확실성의 영향을 반영하도록 하고, 다음 두 방법 가운데 불확실성의 해소를 더 잘 예측할 것으로 예상하는 방법을 쓰도록 한다.

1. 가능성이 가장 높은 금액: 가능한 결과치의 범위에서 가능성이 가장 높은 단일 금액. 가능한 결과치가 두 가지이거나 하나의 값에 집중되어 있다면 이 방법이 불확실성의 해소를 더 잘 예측할 수 있다.
2. 기댓값: 가능한 결과치의 범위에 있는 모든 금액에 각 확률을 곱한 금액의 합. 가능한 결과치의 범위가 두 가지 값도 아니고 하나의 값에 집중되어 있지도 않다면 이 방법이 더 잘 예측할 수 있다.

방법을 정하는 것은 확률의 크기가 아니라 결과치 분포의 형태다. 가장 확률이 높은 결과치가 있더라도 분포가 여러 값에 흩어져 있으면 그 금액이 아니라 기댓값을 쓴다.

측정한 금액은 문단 46에 따라 과세당국에 납부할 것으로 예상되는 금액이 되고, 문단 12에 따라 납부되지 않은 부분이 부채로 인식된다.

문단 12는 불확실한 법인세 처리가 당기법인세와 이연법인세에 영향을 미친다면 당기법인세와 이연법인세 모두에 대해 일관되게 판단하고 추정하도록 한다. 하나의 지출을 손금으로 인정받지 못한다고 보면서 그 자산의 세무기준액은 손금 처리를 전제로 두는 것은 허용되지 않는다.

1.4. 기납부 추징세액과 법인세 소송 (제1012호 문단 12·88)

세무조사 결과 추징세액을 고지받고 불복하려는 경우에도 세법은 즉시 납부를 요구한다. 국세기본법 제57조 제1항은 이의신청·심사청구·심판청구가 처분의 집행에 효력을 미치지 않는다고 정하며, 처분의 취소나 변경을 청구할 수 있는 근거는 같은 법 제55조 제1항이다.

문단 12는 과거기간에 이미 납부한 금액이 그 기간 동안 납부하여야 할 금액을 초과하였다면 그 초과금액을 자산으로 인식하도록 한다. 문단 88이 제1037호를 참조하는 것은 과세당국과의 미해결된 분쟁을 주석으로 공시하라는 뜻이지 인식 기준까지 제1037호를 따르라는 뜻이 아니다.

IFRS 해석위원회도 추징세액을 납부한 뒤 그 회수를 예상하는 상황에 어느 기준서를 적용하는지를 다루었다.

따라서 납부는 하되, 회수될 것으로 예상되는 금액은 당기법인세자산으로 인식한다. 인식 여부의 문턱은 회수가 거의 확실한 경우가 아니라 수용 가능성이 높은 경우다.

1.5. 사실 및 상황의 변화에 따른 재검토 (제2123호 문단 13·14)

문단 13은 판단이나 추정치의 기초가 된 사실 및 상황이 달라지거나 판단 이나 추정치에 영향을 미치는 새로운 정보에 따라 이 해석서에서 요구하는 판단이나 추정치를 다시 검토한다고 한다. 실무에서 재검토가 필요해지는 사건은 다음과 같다.

• 과세당국이 조사에 착수하거나 어떤 조치를 취한 경우
• 과세당국이 적용하는 규칙이 달라진 경우
• 그 법인세 처리를 조사하거나 재조사할 권한이 과세당국에서 사라진 경우

과세당국의 무대응은 사실·상황의 변화도 새로운 정보도 아니므로 그 자체로는 재검토 사유가 아니다.

문단 14는 그 영향을 제1008호를 적용하여 회계추정치의 변경으로 반영하도록 하고, 보고기간 후에 생긴 변화가 수정이 필요한 사건인지를 판단하기 위하여 제1010호를 적용하도록 한다.

회계기준원 신속처리질의도 불복 결과가 보고기간 후에 나온 경우의 판단 순서를 확인했다.

2. 사례 1: 판유리 가공사 — 수선비와 자본적 지출의 경계

2.1. 배경

너울글라스는 건축용 판유리를 가공해 건설사와 창호업체에 공급하는 회사다. 20X7년 12월 31일까지의 상황은 다음과 같다.

• 20X7년 1월 2일에 판유리 용해로의 대수선을 마치고 45억원을 지출했다. 회사는 이 금액 전부를 수선비로 비용 처리하고, 법인세 신고에서도 전액을 손금에 산입했다.
• 이 용해로는 20X7년 1월 2일 현재 잔존 내용연수가 9년이고 세법상 정액법으로 상각한다. 지출액 45억원을 자본적 지출로 본다면 20X7년에 대응하는 상각범위액은 5억원이다.
• 세무자문 결과 결과치는 두 가지다. 하나는 과세당국이 회사의 처리를 그대로 받아들이는 것이고, 다른 하나는 대수선이 용해로의 내용연수를 연장시킨 자본적 지출에 해당한다고 보는 것이다(법인세법 시행령 제31조 제2항). 세무자문은 자본적 지출로 볼 가능성을 더 높게 평가했다.
• 20X8년 이후 과세소득은 이 차이를 사용하기에 충분할 것으로 예상된다.
• 너울글라스의 적용세율은 지방소득세를 포함해 23.1%다(법인세법 제55조 제1항).

2.2. 이슈사항

1. 이 지출이 해석서 제2123호의 적용대상인가?
2. 불확실성의 영향을 어떤 측정 방법으로 반영하는가?
3. 20X7년 재무제표에 인식할 당기법인세와 이연법인세는 각각 얼마인가?

2.3. 실무해설

이슈 1 — 적용대상 여부

회사가 신고에 사용한 처리는 45억원 전액을 손금에 산입하는 것이고, 과세당국이 이를 세법에 따라 수용할지가 확정되지 않았으므로 불확실한 법인세 처리의 정의를 충족한다(개념 1.1). 이 불확실성은 20X7년 과세소득과 용해로의 세무기준액에 함께 영향을 미친다. 과세소득뿐 아니라 세무기준액의 불확실성도 적용대상이다.

이슈 2 — 측정 방법

세무자문이 자본적 지출로 보는 결과치의 가능성을 더 높게 평가했으므로 수용 가능성이 높지 않고, 산정에 불확실성의 영향을 반영한다. 결과치가 전액 손금 인정과 자본적 지출 두 가지뿐이므로 가능성이 가장 높은 금액이 불확실성의 해소를 더 잘 예측한다(개념 1.3). 자본적 지출로 보면 20X7년에 손금으로 인정되는 금액은 상각범위액 5억원이고, 나머지 40억원이 손금불산입되어 유보로 처분된다.

이슈 3 — 당기와 이연의 인식액

과세소득이 40억원 늘어나므로 당기법인세부채가 9억 2,400만원 증가한다. 같은 판단을 세무기준액에도 적용하면 용해로의 세무기준액이 장부금액보다 40억원 커져 차감할 일시적차이 40억원이 생기고, 여기에 23.1%를 적용한 이연법인세자산 9억 2,400만원을 인식한다(개념 1.3). 두 금액이 같아 20X7년 총 법인세비용은 달라지지 않는다.

2.4. 결론

이슈 1

적용대상이다. 손금산입 처리의 수용 여부가 불확실하고 과세소득과 세무기준액에 함께 영향을 준다.

이슈 2

가능성이 가장 높은 금액을 쓴다. 결과치가 둘뿐이므로 손금불산입 40억원을 반영한다.

이슈 3

당기법인세부채 9억 2,400만원과 이연법인세자산 9억 2,400만원을 각각 인식한다. 차감할 일시적차이 40억원은 20X8년부터 8년에 걸쳐 매년 5억원씩 손금에 산입되면서 소멸한다.

3. 사례 2: 기업용 소프트웨어 총판 — 여러 건의 판촉 지출과 흩어진 결과치

3.1. 배경

마중소프트는 해외 개발사의 기업용 소프트웨어를 들여와 국내 리셀러 파트너사에 공급하는 총판이다. 20X7년 12월 31일까지의 상황은 다음과 같다.

• 20X7년에 파트너사를 상대로 공동 마케팅 지원금, 고객 초청 세미나 운영비, 신규 파트너 등록 지원금 등 판촉·지원성 지출 여러 건을 집행하고 전액을 판매부대비용으로 보아 손금에 산입했다.
• 이 지출 중 일부가 업무를 원활하게 진행하기 위하여 지출한 금액에 해당한다면 기업업무추진비로 분류 된다(법인세법 제25조 제1항). 20X7년 한도는 이미 소진되어 있어 기업업무추진비로 분류되는 금액은 전액 손금불산입되고 기타사외유출로 처분된다.
• 회사는 신고서에서 이 지출들을 하나의 계정으로 묶어 집행 근거를 함께 제시했다.
• 세무자문 결과 과세소득에 가산될 금액은 다섯 가지 결과치로 추정되었다(3.3 표 참조).
• 회사의 매출 규모와 업종을 고려하면 20X8년에 조사 대상으로 선정될 가능성은 낮다는 의견도 제시되었다.
• 마중소프트의 적용세율은 지방소득세를 포함해 23.1%다(법인세법 제55조 제1항).

3.2. 이슈사항

1. 여러 건의 지출을 개별적으로 고려하는가, 함께 고려하는가?
2. 세무조사 대상으로 선정될 가능성이 낮다는 사정을 반영하는가?
3. 인식할 당기법인세부채와 이연법인세는 각각 어떻게 되는가?

3.3. 실무해설

이슈 1 — 회계단위

회계단위는 문단 6의 두 고려요소로 정한다(개념 1.1). 신고서에서는 이 지출들이 하나의 계정으로 묶여 집행 근거가 함께 제시되었고, 조사에서 다투어질 쟁점도 그 계정 전체가 기업업무추진비에 해당하는지 여부 하나다. 따라서 함께 고려하는 쪽이 불확실성의 해소를 더 잘 예측한다. 이 경우 해석서에서 '불확실한 법인세 처리'는 함께 고려하는 집단을 가리킨다.

이슈 2 — 조사 가능성의 취급

조사 대상으로 선정될 가능성이 낮다는 사정은 반영하지 않는다. 과세당국이 조사할 권한이 있는 만큼 모두 조사하고 관련 정보를 모두 알고 있다고 가정하기 때문이다(개념 1.2). 조사 확률을 곱해 금액을 줄이는 것은 문단 8의 가정과 어긋난다.

이슈 3 — 측정과 인식액

신고대로 수용되는 결과치의 확률이 10%에 그쳐 수용 가능성이 높지 않으므로 산정에 불확실성의 영향을 반영하며, 결과치가 다섯 개이고 두 가지 값도 아니며 어느 한 값에 집중되어 있지도 않으므로 기댓값을 쓴다 (개념 1.3). 확률을 곱해 더한 기댓값은 16억 5,000만원이고, 여기에 23.1%를 적용한 3억 8,115만원만큼 당기법인세부채가 늘어난다. 발생 가능성이 가장 높은 21억원을 그대로 쓰면 4억 8,510만원이 되어 1억 395만원이 과대계상된다.

기업업무추진비 한도초과액은 기타사외유출로 처분되어 유보가 남지 않는다. 따라서 영구적차이이고 이연법인세는 생기지 않는다.

3.4. 결론

이슈 1

함께 고려한다. 신고서 작성 방식과 예상되는 조사 방식이 모두 쟁점 단위이기 때문이다.

이슈 2

반영하지 않는다. 조사 대상 선정 가능성은 인식과 측정의 고려 요소가 아니다.

이슈 3

3억 8,115만원이다. 결과치가 흩어져 있어 기댓값 16억 5,000만원을 과세소득에 가산하고 23.1%를 적용한다. 유보가 생기지 않으므로 이연법인세는 인식하지 않는다.

4. 사례 3: 조선기자재 제조사 — 추징세액 납부와 소송

4.1. 배경

큰돌중공은 선박용 엔진 보조기기와 배관 모듈을 제작하는 회사다. 20X8년 3월 6일 재무제표 발행승인일 까지의 상황은 다음과 같다.

• 20X6년 11월에 20X4·20X5 사업연도에 대한 세무조사 결과로 법인세 추징세액 58억원을 고지받고, 20X6년 12월에 전액 납부했다(국세기본법 제57조 제1항). 20X6년 재무제표에서는 58억원 전액을 당기법인세비용으로 처리했다.
• 20X7년 3월에 심판청구가 기각되자 20X7년 6월에 행정소송을 제기했다(국세기본법 제56조 제2항·제3항).
• 추징세액은 두 쟁점으로 나뉘며, 쟁점 A에 대응하는 금액은 39억원, 쟁점 B에 대응하는 금액은 19억원이다.
• 20X7년 12월 31일 현재 외부 법률자문 결과, 쟁점 A는 회사의 법인세 처리가 받아들여질 가능성이 그렇지 않을 가능성보다 높고, 쟁점 B는 그렇지 않은 것으로 평가되었다.
• 20X8년 2월 10일에 1심 법원은 쟁점 A와 쟁점 B 모두에 대해 회사 승소로 판결했고, 과세당국은 항소 기간 내에 항소하지 않았다.

4.2. 이슈사항

1. 납부한 추징세액 중 회수예상액의 자산 인식은 어느 기준서로 판단하는가?
2. 20X7년 12월 31일 현재 인식할 당기법인세자산은 얼마인가?
3. 20X8년 2월의 1심 판결을 20X7년 재무제표에 반영하는가?

4.3. 실무해설

이슈 1 — 적용 기준서

법인세 본세의 회수예상액을 자산으로 인식할지는 제1037호가 아니라 제1012호와 해석서로 판단한다 (개념 1.4). 제1037호를 적용하면 회수가 거의 확실한 경우에만 자산을 인식하게 되어 문턱이 크게 높아진다. 다만 법인세가 아닌 세금과 관련된 소송이라면 이 결론이 그대로 적용되지 않는다.

이슈 2 — 20X7년 말 인식액

쟁점 A는 회사의 법인세 처리를 과세당국이 수용할 가능성이 높다고 평가되었으므로 그 처리와 일관되게 과세소득을 산정한다(개념 1.3). 20X4·20X5 사업연도에 납부하여야 할 금액을 초과해 납부한 39억원을 당기법인세자산으로 인식한다(개념 1.4).

쟁점 B는 수용 가능성이 높지 않으므로 19억원은 자산으로 인식하지 않고, 과세당국과의 미해결된 분쟁으로 보아 제1012호 문단 88에 따라 주석에 공시한다(개념 1.4).

이슈 3 — 보고기간 후 판결

1심 판결은 보고기간 말에 이미 존재하던 쟁점 B의 상황에 증거를 제공한다. 새로운 상황이 생긴 것이 아니라 기존 상황의 결과가 확인된 것이다(개념 1.5). 수정을 요하는 보고기간 후 사건이므로 20X7년 재무제표를 수정한다. 쟁점 B에 대응하는 19억원을 추가로 인식해 당기법인세자산을 58억원으로 늘린다.

4.4. 결론

이슈 1

제1012호와 해석서 제2123호로 판단한다. 납부한 58억원은 전액이 법인세 본세이므로, 제1037호의 우발자산 인식 요건이 아니라 제1012호 문단 12의 초과 납부액 인식 규정을 적용한다.

이슈 2

39억원이다. 쟁점 A만 수용 가능성이 높다고 평가되었으므로 그 부분만 초과 납부액으로 보아 자산 으로 인식하고, 쟁점 B의 19억원은 주석 공시 대상이다.

이슈 3

반영한다. 판결이 보고기간 말에 존재하던 상황을 확인해 주므로 당기법인세자산을 58억원으로 고친다.

5. 실무 체크포인트

1. 불확실성이 과세소득뿐 아니라 세무기준액·결손금·세액공제·세율에도 있는지 확인했는가?
2. 여러 건의 처리를 개별로 볼지 묶어서 볼지를 조사가 실제로 이루어질 방식을 근거로 정했는가?
3. 세무조사 대상 선정 확률이나 항목의 크기를 이유로 금액을 줄이지는 않았는가?
4. 측정 방법을 결과치 분포의 형태로 골랐는가? 확률이 가장 높은 값이 있다는 이유만으로 그 금액을 쓰지는 않았는가?
5. 하나의 불확실성이 당기법인세와 이연법인세에 함께 영향을 미칠 때 두 곳에 같은 전제를 적용했는가?
6. 추징세액을 납부하고 불복 중일 때 회수예상액을 당기법인세자산으로 검토했는가? 보고기간 후의 결정·판결이 있으면 수정 사건인지 판단했는가?