기준서 250 재무제표감사에서 법률과 규정의 고려

지배기구의 감시와 더불어 법규가 정하는 바에 따라 기업의 영업활동을 수행하는 것은 경영진의 책임이다. 법규는 여러 방식으로 기업의 재무제표에 영향을 미칠 수 있다. 예를 들어, 가장 직접적으로는 기업의 재무제표에 요구되는 특정 공시에 영향을 미치거나 혹은 해당 재무보고체계를 규정할 수도 있을 것이다. 또한 법규는 기업의 일정한 법률적 권리와 의무를 정할 수도 있으며, 이들 중 일부는 기업의 재무제표에 인식될 것이다. 그뿐만 아니라, 법규를 위반하는 경우에는, 이에 따른 벌칙이 부과될 수도 있다.

다음은 법규위반의 예방과 발견을 돕기 위해 기업이 실행할 수 있는 정책과 절차의 유형에 대한 예이다.

• 법률적 요구사항을 모니터링하고, 운영절차가 이러한 요구사항을 충족시킬 수 있도록 설계되었는지 확인함
• 적절한 내부통제를 구축, 운영함
• 행동규범의 제정, 공표 및 준수
• 종업원들이 이러한 행동규범에 대하여 적절히 교육받고 이해하고 있는지 확인함
• 행동규범 준수 여부를 모니터링하고, 행동규범을 준수하지 않은 종업원에 대한 적합한 징계처분을 함
• 법적 요구사항의 모니터링을 지원하기 위한 법률 고문을 고용함
• 기업이 산업 내에서 준수해야 할 주요 법규들의 목록 및 소송사건의 기록 유지

대규모 기업의 경우, 이러한 정책과 절차는 아래의 기구에 적절한 책임을 부여함으로써 보강될 수 있을 것이다.

• 내부감사 부서
• 감사위원회
• 준법감시 부서

기업의 법규위반은 재무제표에 중요한 왜곡표시를 초래할 수 있다. 위반이 발견되면 그 중요성과 관계없이, 예를 들어 경영진, 지배기구 또는 종업원의 성실성에 대한 감사인의 고려 등 감사의 다른 측면에 영향을 미칠 수 있다.

어떤 행위가 법규위반에 해당되는지의 여부는 법원 또는 기타 적절한 판결기구가 판단할 사항이며, 일반적으로 그것을 결정하는 것은 감사인의 전문적 적격성을 넘어서는 것이다. 그럼에도 불구하고, 기업과 해당 산업이나 부문에 대한 감사인의 교육과 경험 및 이해는 감사인이 주목하게 된 어떤 행위가 법규위반에 해당될지도 모른다는 인식의 기초를 제공할 수도 있다.

구체적인 법규의 요구사항에 근거하여, 감사인은 재무제표감사의 일부로서 기업이 법규의 특정 조항을 준수하고 있는지에 대한 보고가 요구될 수도 있다. 이러한 경우, 감사기준서 700⁹⁾ 또는 한국공인회계사회의 감사기준서 800¹⁰⁾ 은 이러한 감사책임을 감사보고서에서 어떻게 다룰 것인지를 정한다. 더 나아가 구체적인 법규의 보고 요구사항이 존재하는 경우, 감사인은 감사계획에 기업이 해당 법규조항을 준수하는지 여부에 대한 적절한 테스트를 포함하는 것이 필요할 수도 있다.

9) 감사기준서 700 "재무제표에 대한 의견형성과 보고" 문단 43 ↩

10) 감사기준서 800 "특정목적 재무보고체계에 따라 작성된 재무제표의 감사-특별 고려사항" 문단 11 ↩

관련 법규가 문단 6(a) 또는 문단 6(b)에 기술된 유형에 해당되는지 여부는 기업의 성격과 상황에 영향을 받는다. 예를 들어, 다음과 같은 사안을 다루는 법규들이 문단 6에 기술된 법규의 유형에 포함될 수도 있다.

• 부정, 부패 및 뇌물
• 자금세탁, 테러자금조달, 범죄수익
• 증권시장과 매매
• 은행 및 기타 금융상품과 금융서비스
• 데이터 보호
• 세금, 연금부채 및 지급
• 환경보호
• 공공보건 및 안전

공공부문의 경우, 재무제표감사와 관련되거나 기업운영의 다른 측면에까지 확장되는 법규에 대한 고려와 관련되어 추가적인 감사책임이 있을 수 있다.

법규 또는 관련 윤리적 요구사항에서 감사인이 추가적인 절차를 수행하고 추가 조치를 취할 것을 요구할 수 있다. 예를 들어, 일부 국가에서는 해당 국가에서 채택한 윤리기준¹¹⁾ 등에 따라 감사인이 식별되거나 의심되는 법규위반에 대하여 대응하는 절차를 취하고 추가 조치가 필요한지를 결정하도록 요구할 수 있다. 이 절차에는 그룹업무수행이사, 부문감사인, 또는 그룹재무제표감사 이외의 목적으로 그룹의 부문을 위한 업무를 수행하는 타 감사인을 포함한 그룹 내 타감사인과 식별되었거나 의심되는 법규위반을 커뮤니케이션하는 것을 포함할 수 있다.¹²⁾

11) 예를 들어 국제윤리기준위원회에서 발표한 국제공인회계사윤리기준 (IESBA Code) ↩

12) 예를 들어 IESBA Code 문단 R360.16-360.18 A1 참고 ↩

법규위반 행위에는 지배기구, 경영진 또는 기업을 위해 일하거나 기업의 지시에 따르는 기타 개인이 기업의 명의, 또는 기업을 대표하여 수행한 거래들이 포함된다

위반은 또한 기업의 사업 활동과 관련된 개인적인 불법행위를 포함한다. 예를 들면 주요 경영진 지위에 있는 사람이 개인 자격으로 기업의 공급자로부터 뇌물을 받고 그 대가로 기업에 용역이나 계약을 제공하는 공급자로 선임할 것을 보장하는 상황이 이에 해당한다.

감사인은 관련 법규체계 그리고 기업이 그러한 법규체계를 어떻게 준수하는지에 대한 일반적인 이해를 갖추기 위해, 예를 들어 다음과 같은 절차를 수행할 수 있다.

• 해당 산업, 규제 및 기타 외부요인에 대한 감사인의 기존 이해를 활용
• 재무제표에 보고되는 금액과 공시를 직접적으로 결정하는 법규에 대한 이해를 갱신
• 기업운영에 근본적인 영향을 미칠 것으로 예측되는 기타의 법규에 대하여 경영진에게 질문
• 법규준수와 관련된 기업의 정책과 절차에 관하여 경영진에게 질문
• 법적 소송의 식별, 평가 및 회계처리를 위해 선택한 정책 또는 절차에 대하여 경영진에 질문

어떤 법규는 잘 정립되고, 기업과 해당 산업이나 부문에 잘 알려져 있으며, (문단 6(a)에서 설명한 것처럼) 기업의 재무제표와 관련성이 있다. 이들 법규는 예를 들어 아래와 같은 사항에 관련된 내용을 포함할 수 있다.

• 재무제표의 형식과 내용
• 산업 특유의 재무보고 이슈
• 정부계약에 기초한 거래의 회계처리
• 법인세 또는 연금비용의 발생 또는 인식

이들 법규의 어떤 조항은 재무제표의 특정 주장(예를 들어, 미지급 법인세의 완전성)과 직접 관련이 있는 반면, 재무제표 전체와 직접 관련이 있는 조항도 있을 것이다 (예를 들어, 전체재무제표의 일부를 구성하는데 요구되는 보고서). 문단 14의 요구사항은 감사인이 그러한 법규의 관련 조항을 준수하여 재무제표의 금액과 공시의 결정에 관한 충분하고 적합한 감사증거를 얻도록 하기 위한 것이다.

이들 법규의 기타 조항이나 타 법규의 위반은 기업에 벌금, 소송 또는 기타의 결과를 초래할 수 있으며 그 비용을 재무제표에 표시할 필요가 있을 수도 있지만, 문단 6(a)에 기술한 것과는 달리 재무제표에 직접적인 영향을 미치는 것은 아니다.

어떤 법규는 기업의 운영과 관련하여(문단 6(b)에 설명한 것처럼) 근본적 영향을 미치기 때문에 감사인의 특별한 주의가 필요할 수 있다. 기업운영에 근본적 영향을 미치는 법규에 대한 위반은 영업중단이나 계속기업가정¹³⁾ 에 대한 의문을 불러일으킬 수 있다. 예를 들어, 기업의 사업허가 또는 영업을 수행할 수 있는 라이센스나 자격에 관한 의무사항의 위반은 이러한 영향을 미칠 수 있다 (예를 들어, 은행의 경우, 자본 또는 투자 의무사항에 대한 위반). 또한 일반적으로 재무제표에 영향을 미치지 않으며 재무보고와 관련된 기업의 정보시스템에 포착되지 않는, 주로 기업의 운영 측면과 관련된 법규도 다수 있을 것이다.

13) 감사기준서 570 "게속기업" 참고 ↩

기타의 법규가 재무보고에 미치는 영향은 기업의 영업에 따라 다양하기 때문에, 문단 15에서 요구되는 감사절차는 재무제표에 중요한 영향을 미칠 수도 있는 위반사례에 감사인이 주의를 기울이도록 한 것이다.

재무제표에 대한 의견을 형성하기 위하여 적용한 감사절차에서 감사인이 주목하게 된 법규위반으로 식별되거나 의심되는 사례가 나타날 수 있다. 이러한 감사절차에는 예를 들어 아래의 사항이 포함될 수 있다.

• 회의록 검토
• 소송사건, 청구사건 및 추정배상액에 대하여 경영진과 내부 또는 외부의 법률고문에게 질문
• 거래유형, 계정잔액 또는 공시에 대한 세부적인 실증절차의 수행

법규가 재무제표에 미치는 영향은 매우 다양할 수 있으므로, 서면진술은 경영진이 재무제표에 중요한 영향을 미칠 수도 있는 식별되거나 의심되는 법규위반에 대하여 알고 있는지에 대하여 필요한 감사증거를 제공한다. 그러나 서면진술 그 자체만으로는 충분하고 적합한 감사증거가 제공되지 않으므로, 감사인이 입수해야 할 다른 감사증거의 성격과 범위에 영향을 미치지 않는다.¹⁴⁾

14) 감사기준서 580 "서면진술" 문단 4 ↩

감사인은 문단 13-17의 절차를 수행한 결과 외에 법규위반 사례의 정보를 알게 될 수 있다(예: 내부고발자가 감사인에게 위반에 주의하라고 알려주었을 때)

다음 사항은 법규위반의 징후가 될 수 있다.

• 규제기관 및 정부에 의한 조사 또는 벌과금의 납부
• 불명확한 서비스에 대한 대가지급 또는 기업의 고문, 특수관계자, 종업원 또는 공무원에 대한 대여
• 기업 또는 해당 산업 내에서 일반적으로 지급되는 금액 또는 실제 제공받은 서비스에 비해 과다한 판매수수료나 대행수수료
• 시장가격보다 유의적으로 높거나 낮은 가격의 구매
• 비경상적인 현금지급, 소지인에게 지급하는 자기앞수표 형태의 구매 또는 익명의 은행계좌로의 이체
• 조세회피 지역에 등록된 기업과의 비경상적 거래
• 재화 또는 서비스가 발생된 국가 외 다른 국가에 그 대가를 지급
• 적절한 외환통제 문서가 없는 지급
• 그 설계상 또는 우연히, 적절한 감사증적이나 감사증거를 제공하지 못하는 정보시스템의 존재
• 승인되지 않은 거래 또는 부적절하게 기록된 거래
• 언론매체의 부정적인 평가

재무제표에 미치게 될 영향에 대한 감사인의 평가와 관련된 사항에는 다음이 포함된다.

• 예를 들어, 벌금, 과태료 및 과징금의 부과, 자산 수용의 위험, 강제적 영업중단, 소송 등 식별되었거나 의심되는 법규위반으로 재무제표에 미칠 잠재적 재무적 결과
• 잠재적 재무적 결과를 공시할 필요가 있는지 여부
• 이러한 잠재적 재무적 결과가 재무제표의 공정한 표시에 의문을 제기하거나 재무제표가 오도할 정도로 심각한지 여부

감사인은 추가적인 감사증거를 제공해 줄 수도 있으므로 적합한 수준의 경영진(적절한 경우 지배기구를 포함)과 의심되는 법규위반 사항을 논의하도록 요구된다. 예를 들어, 감사인은 법규위반의 가능성에 이르게 된 거래와 사건에 관련된 사실 또는 상황에 대하여 경영진(적절한 경우 지배기구를 포함)이 감사인과 동일하게 이해하고 있는지 확인할 수 있을 것이다.

그러나 어떤 국가에서는 법규에서 감사인이 특정 사항을 경영진 및 지배기구와 커뮤니케이션하는 것을 제한할 수도 있다. 법규에서 실제 발생한 불법행위 또는 불법행위 의혹에 대한 관련기관의 조사를 방해할 수 있는 커뮤니케이션이나 기타 행위(기업에 주의를 주는 것 포함)를 특별히 금지할 수도 있는데, 예를 들어 일부 국가에서 자금세탁방지법에 따라 감사인이 식별되거나 의심되는 법규위반을 관련기관에 보고하도록 요구되는 경우가 이에 해당할 수 있다. 이러한 경우 감사인이 고려할 이슈들이 복잡할 수도 있으며 감사인은 법적 조언을 얻는 것이 적절하다고 고려할 수 있을 것이다.

만일 경영진(적합한 경우 지배기구를 포함)이 감사인에게 기업이 실제로 법규를 준수하고 있다는 것에 대한 충분한 정보를 제공하지 않을 경우, 감사인은 해당 기업의 내부 또는 외부의 법률고문에게 부정의 가능성 및 재무제표에 미칠 영향 등 해당 상황에 맞는 법규의 적용에 대하여 자문을 구하는 것이 적절하다고 생각할 수 있다. 감사인은 기업의 법률고문과 상담하는 것이 적합하지 않다고 생각되거나 그 의견에 만족하지 못한다면, 법규위반의 발생여부, 부정의 존재가능성, 발생가능한 법적 결과, 그리고 감사인이 취할 추가적인 조치에 대하여 비밀유지를 전제로 회계법인, 네트워크 회계법인, 전문직 단체의 다른 사람들 또는 감사인의 법률고문과 상담하는 것이 적절하다고 생각할 수 있다.

문단 22에서 요구한 바와 같이 감사인은 식별되거나 의심되는 법규위반의 시사점에 대하여 감사인의 위험평가와 서면진술의 신뢰성 등 감사의 다른 측면과 관련하여 평가한다. 식별되거나 의심되는 특정 위반의 시사점은 그러한 행위의 수행 및 은폐와 특정 통제와의 관련성, 그리고 연루된 경영진이나 기업을 위하거나 기업의 지시에 따르는 개인의 직급에 따라 다를 것이다. 특히 기업의 최상위 권한을 가진 사람이 연루되었을 경우에는 더욱 그러하다. 문단 9에서 언급하였듯이 감사인의 법규 또는 윤리적 요구사항의 준수는 문단 22에 따른 감사인의 책임과 관련된 추가적인 정보를 제공할 수 있다.

감사인이 경영진(해당되는 경우 지배기구)으로부터 입수한 서면진술의 신뢰성에 대한 식별되거나 의심되는 법규위반의 시사점을 평가하게 되는 상황의 예시는 다음과 같다.

• 식별되거나 의심되는 법규위반에 대한 경영진(해당되는 경우 지배기구)의 개입 또는 개입 의도를 감사인이 의심하거나 증거를 갖게 된 때
• 경영진(해당되는 경우 지배기구)이 그러한 위반을 인지하고도 법규 요구사항과 달리 합리적인 기간 내에 관련기관에 그 사항을 보고하지 않거나 보고를 승인하지 않은 사실을 알게 된 때

특정 상황에서, 예를 들어 경영진 또는 지배기구가 감사인이 해당 상황에 적합하다고 판단하는 시정조치를 취하지 않거나 식별되거나 의심되는 법규위반이 경영진 또는 지배기구의 신뢰성에 대해 의문을 제기하는 경우에, 감사인은 법규에 의해 허용된 경우, 위반이 재무제표에 중요하지 않은 경우에도 감사업무의 해지를 고려할 수 있다. 감사인은 감사업무의 해지가 적합한지 결정하기 위해 법적 조언을 얻는 것이 적절하다고 고려할 수 있다. 감사인이 감사업무의 해지가 적절하다고 결정한 경우, 그렇게 하는 것이 식별되거나 의심되는 법규위반에 대응하기 위한 법규 또는 관련 윤리적 요구사항에 따른 기타 책임에 대한 준수의 대안이 되지 못할 수 있다. 추가적으로 감사기준서 220¹⁵⁾ 의 문단 A9는 일부 윤리적 요구사항에서 후임감사인의 요청에 따라 전임감사인은 후임감사인에게 법규위반에 관한 정보를 제공하도록 요구될 수 있음을 시사한다.

15) 감사기준서 220 "재무제표감사의 품질관리" ↩

식별되거나 의심되는 법규위반은 문단 26-28에 따라 감사의견이 변형될 때 감사보고서에 커뮤니케이션 된다. 다른 특정 상황에서 감사인은 식별되거나 의심되는 법규위반을 감사보고서에 커뮤니케이션할 수 있으며 그 예는 다음과 같다.

• 감사인에게 감사기준에 다른 책임에 더하여 감사기준서 700의 문단 43에서 고려되는 기타 보고 의무가 있는 경우
• 감사기준서 701¹⁶⁾ 의 문단 14가 적용되지 않는 한, 감사인이 식별되거나 의심되는 법규위반을 핵심감사사항으로 결정하고 동 감사기준서에 따라 커뮤니케이션하는 경우
• 경영진 또는 지배기구가 감사인이 해당 상황에 적합하다고 판단하는 시정조치를 취하지 않고 감사업무의 해지가 가능하지 않은(문단 A25 참고) 예외적인 경우 감사인은 식별되거나 의심되는 법규위반을 감사기준서 706¹⁷⁾ 에 따라 기타사항 문단에 기술할 것을 고려할 수 있다.

16) 감사기준서 701 "감사보고서의 핵심감사사항 커뮤니케이션" ↩

17) 감사기준서 706 "감사보고서의 강조사항문단과 기타사항문단" ↩

법규에서 경영진, 지배기구 또는 감사인이 특정 사항을 공개적으로 공시하는 것을 금지할 수 있다. 예를 들면 법규에서 실제 발생한 불법행위 또는 불법행위 의혹에 대한 관련기관의 조사를 방해할 수 있는 커뮤니케이션이나 기타 행위(기업에 주의를 주는 것 포함)를 특별히 금지할 수도 있다. 감사인이 문단 A26에 기술된 상황이나 다른 상황에서 식별되거나 의심되는 법규위반을 감사보고서에 커뮤니케이션하고자 하는 경우, 그러한 법규가 감사인이 감사보고서에 그 사항을 기술할 수 있는지, 어떤 상황에서는 감사인이 감사보고서를 발행할 수 있는지에 영향을 미칠 수 있다. 그러한 경우 감사인은 일련의 적합한 조치를 결정하기 위해 법적 조언을 얻는 것을 고려할 수 있다.

식별되거나 의심되는 법규위반를 기업 외부의 관련기관에 보고하도록 요구되거나 그러한 보고가 상황에 적합할 수 있는 이유는 다음과 같다.

• (a) 법규 또는 윤리적 요구사항에서 감사인이 보고하도록 요구함(문단 A29 참고)
• (b) 감사인이 관련 윤리적 요구사항에 따라 식별되거나 의심되는 법규위반에 대한 대응으로 보고가 적합한 조치라고 결정함(문단 A 30 참고)
• (c) 법규 또는 관련 윤리적 요구사항에서 감사인에게 보고할 수 있는 권한을 부여함(문단 A31 참고)

어떤 국가에서는 감사인이 법규 또는 윤리적 요구사항에 따라 식별되거나 의심되는 법규위반을 기업 외부의 관련기관에 보고하도록 요구된다. 예를 들어 어떤 국가에서는 금융기관의 감사인에게 법규위반이 발생되거나 발생이 의심되는 사항을 감독기관에 보고할 법적 의무가 있다. 또한 법규위반에 따라 왜곡표시가 발생할 수 있으며, 어떤 국가에서는 경영진 또는 지배기구가 시정 조치를 취하지 못하였을 경우 감사인이 감독기관에 왜곡표시를 보고하도록 요구될 수 있다.

다른 경우에 관련 윤리적 요구사항에서 감사인에게 식별되거나 의심되는 법규위반을 기업 외부의 관련기관에 보고하는 것이 상황에 적합한 조치인지 결정하도록 요구할 수 있다. 예를 들어, 일부 국가에서는 해당 국가에서 채택한 윤리기준¹⁸⁾ 등에 따라 감사인이 식별되거나 의심되는 법규위반에 대응하는 절차를 취하고 기업 외부의 관련기관에 대한 보고를 포함한 추가적인 조치가 필요한지 결정하도록 요구할 수 있다.¹⁹⁾ 또한 그러한 보고가 해당 기준 등에 따른 비밀유지의무의 위반으로 간주되지 않을 것이라고 설명할 수 있다.²⁰⁾

18) 예를 들어 국제공인회계사윤리기준(IESBA Code) ↩

19) 예를 들어 IESBA Code 문단 360.21 A1 그리고 360.25 A1-R360.27 참고 ↩

20) 예를 들어 IESBA Code 문단 R114.1-114.1 A1 그리고 R360.26 참고 ↩

법규 또는 관련 윤리적 요구사항에서 식별되거나 의심되는 법규위반에 대한 보고를 다루는 요구사항을 포함하지 않더라도 감사인에게 식별되거나 의심되는 법규위반을 기업 외부의 관련기관에 보고할 수 있는 권한을 부여할 수 있다. 예를 들어 금융기관의 재무제표 감사에서 감사인은 법규에 따라 식별되거나 의심되는 법규위반 사항을 감독당국과 논의할 권리를 가질 수 있다.

다른 상황에서 식별되거나 의심되는 법규위반을 기업 외부의 관련기관에 보고하는 것이 법규 또는 관련 윤리적 요구사항에 따른 감사인의 비밀유지의무에 따라 배제될 수 있다.

문단 29에 따라 요구되는 결정에는 복잡한 고려사항과 전문가적 판단이 수반된다. 따라서 감사인은 내부 자문(예를 들어 회계법인이나 네트워크 회계법인 내) 또는 비밀유지를 전제로 규제기관 또는 전문직 단체(법규에서 금지되거나 비밀유지의무를 위반하는 것이 아닌 경우)의 자문을 고려할 수 있다. 감사인은 또한 감사인이 선택할 수 있는 조치와 일련의 특정 조치를 취함에 따른 감사의견과 전문가적 또는 법적 시사점을 이해하기 위하여 법적 조언을 얻을 것을 고려할 수 있다.

공공부문 감사인은 입법부나 기타 규제기구에 식별되거나 의심되는 법규위반을 보고하거나 감사보고서에 해당사항을 보고할 의무가 있을 수 있다.

감사인은 식별되었거나 의심되는 법규위반에 관한 발견사항을 문서화할 때 예를 들어 다음을 포함시킬 수 있을 것이다.

• 기록이나 문서의 사본
• 경영진, 지배기구 또는 기업의 외부관계자와 실시한 토의의 회의록

또한 법규 또는 관련 윤리적 요구사항에서는 식별되거나 의심되는 법규위반에 대한 추가적인 문서화 요구사항을 기술하고 있을 수 있다.²¹⁾

21) 예를 들어 IESBA Code 문단 R360.28 참고 ↩