Ⅰ. 회사의 회계처리
- □ 2011년중 회사는 중요한 사업을 취득하였음. 동 사업결합으로 취득한 재고자산은 IFRS 3 문단 18에 따라 취득일의 공정가치로 평가되었으며, 그 결과 공정가치 평가증(fair value step-up)이 발생하였음. 취득한 재고자산의 대부분은 2011년중 판매되었음
- □ 회사는 손익계산서에 사업결합시 취득되어 사업결합 이후 판매된 재고자산의 원가에 대해 일부는 ‘매출원가’로, 또 다른 일부는 영업이익내 ‘비반복적 항목’으로 구분하여 표시하였음
- ◦ 매출원가로 표시된 부분은 피취득자의 재무제표상 재고자산의 장부금액에 대응하는 금액이며, 비반복적 항목으로 표시된 부분은 사업결합 측정의 일부로서 공정가치 평가증에 해당하는 부분임. 비반복적 항목은 회사 영업이익의 30%를 차지하며, 재무제표 주석에 설명되어 있음
- □ 회사는 재고자산을 공정가치로 재평가하면 공정가치 평가증 때문에 회사의 매출총이익이 감소할 것이라는 점을 강조하였음
- ◦ 또한, 매출총이익 중 공정가치 평가증 해당액을 비반복적 항목으로 별도 표시하고, 주석에 명확히 공시함으로써 재무정보 이용자가 매출총이익의 구조적 변화를 평가할 수 있었다고 주장함
- □ 회사는 IFRS에서 매출원가의 정의가 매우 정확하지 않고, 사업결합의 효과를 반영하기에 전적으로 적합하지 않다고 주장하면서 기능별로 손익계산서를 표시할 때 중요한 판단이 요구된다고 주장함
- ◦ 또한, 영업비용을 반복 여부에 따라 분류하는 것은 개념적으로 기능별로 분류하는 구조와는 다른 것이며, 비반복적 비용을 특정 기능에 배분하는 것이 가능해야 한다는 입장임
Ⅱ. 감독당국의 결정 및 결정근거
- □ 감독당국은 회사의 의견에 반대하고, 판매된 재고자산의 원가가 매출원가로 표시되어야 한다고 판단함
- □ IFRS 3 문단 18은 취득자가 사업결합에서 취득한 식별가능한 자산을 취득일의 공정가치로 평가하도록 하고 있음
- ◦ 따라서 취득일의 공정가치가 사업결합을 통해 취득한 재고자산의 장부금액이 되어야 함
- □ IAS 2(재고자산) 문단 34에 따르면, 재고자산의 판매시 재고자산의 장부금액이 관련된 수익을 인식하는 기간에 비용으로 인식되어야 함. IAS 2 문단 38은 매출원가가 i) 판매된 재고자산의 원가, ii) 배분되지 않은 제조간접원가 및 iii)제조원가 중 비정상적인 부분의 금액으로 구성된다고 명시함
- ◦ 결론적으로, 공정가치 평가증을 포함한 전체 재고자산 장부금액이 매출원가로 표시되어야 함
- □ 회사는 기능별 분류법을 이용하여 손익계산서에 인식된 비용들에 대한 분석을 표시하였음. 또한, 그러한 표시를 이용해서 IAS 1 문단 103에 따라 매출원가를 다른 비용과 별도로 공시하였음
- □ IAS 1 문단 101에 따르면, 비용은 빈도, 손익의 발생가능성 및 예측가능성 측면에서 서로 다를 수 있는 재무성과의 구성요소를 강조하기 위해 세분류로 표시되어야 함
- ◦ 따라서 매출원가 내에서 추가적인 공시를 통해 비용의 특정 성격을 강조하는 것이 적절할 것임