기준서 805 단위재무제표와 재무제표 특정 요소, 계정 또는 항목에 대한 감사 – 특별 고려사항

감사기준서 200에서 700까지는 재무제표의 감사에 적용되며, 기타 역사적 재무정보에 대한 감사에 적용하는 경우에는 필요시 해당 상황에 맞게 변경하여 적용하여야 한다. 이 기준서는 그러한 감사기준서들을 단위재무제표에 대한 감사에 적용하거나 또는 재무제표 특정 요소나, 계정 또는 항목들에 대한 감사에 적용할 때의 특별고려사항을 다루고 있다. 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소나 계정 또는 항목들은 일반목적체계나 특정목적체계에 따라 작성될 수 있다. 만일 특정목적체계에 따라 작성되었다면, 감사기준서 800¹⁾ 도 그러한 감사에 적용된다.(문단 A1-A4 참조)

1) 감사기준서 800 "특정목적 재무보고체계에 따라 작성된 재무제표의 감사 – 특별 고려사항"

이 기준서는 그룹재무제표의 감사목적을 위한 그룹업무팀의 요청에 따라 부문재무정보에 대해 수행한 업무의 결과로 발행된 부문감사인의 감사보고서에는 적용되지 않는다(감사기준서 600 참고) ²⁾ .

2) 감사기준서 600 "그룹재무제표감사 - 부문감사인이 수행한 업무 등 특별 고려사항"

이 기준서가 다른 감사기준서의 요구사항에 우선하는 것은 아니며, 또한 이 기준서가 해당업무의 상황에 관련될 수 있는 특별 고려사항을 모두 다루고 있는 것도 아니다.

이 기준서는 2020년 12월 31일 이후 개시하는 보고기간의 단위재무제표나 재무제표 특정 요소, 계정 또는 항목들에 대한 감사부터 시행하며 조기적용이 가능하다. 특정 일자 현재로 작성된 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소, 계정 또는 항목들에 대한 감사의 경우, 이 기준서는 2021년 12월 30일 이후 일자를 기준으로 작성된 정보에 대한 감사부터 시행하며 조기적용이 가능하다.

이 기준서와 관련된 감사인의 목적은 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소, 계정 또는 항목들에 대한 감사에 감사기준을 적용하는 경우, 다음과 관련된 특별 고려사항을 적합하게 다루는 것이다.

• (a) 업무의 수임
• (b) 해당 업무의 계획수립과 수행
• (c) 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소, 계정 또는 항목들에 대한 의견형성과 보고

이 기준서에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

• (a) “재무제표의 요소” 또는 “요소”란 “재무제표의 요소, 계정 또는 항목”을 의미한다.
• (b) “국제회계기준”이란 국제회계기준위원회가 공표한 국제회계기준을 의미하며, “한국채택국제회계기준”에도 적용된다.
• (c) 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소는 관련 주석을 포함한다. 관련 주석은 일반적으로 단위재무제표 또는 재무제표요소와 관련된 유의적인 회계정책의 요약과 그 밖의 설명정보로 구성된다.

감사기준서 200³⁾ 은 감사인이 감사와 관련된 모든 감사기준서를 준수할 것을 요구한다. 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 감사의 경우, 이 같은 요구사항은 감사인이 실체의 전체재무제표에 대한 감사업무도 수행하는지 여부와 관계없이 적용된다. 만일 감사인이 실체의 전체재무제표에 대한 감사업무를 하지 않았다면, 감사인은 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대하여 감사기준에 따라 감사하는 것이 실행가능할지를 결정하여야 한다.(문단 A5-A6 참조)

3) 감사기준서 200 "독립된 감사인의 전반목적 및 감사기준에 따른 감사의 수행" 문단 18

감사기준서 210은 감사인에게 재무제표의 작성에 적용된 재무보고체계의 수용가능성을 결정하도록 요구한다.⁴⁾ 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 감사의 경우, 이러한 결정에는 해당 재무보고체계를 적용하면, 의도된 이용자들이 단위재무제표 또는 요소에 담긴 정보 그리고 중요한 거래 및 사건이 그 정보에 미치는 영향을 이해할 수 있도록 적절하게 공시하는 표시가 되게 하는지 여부를 포함하여야 한다. (문단 A7 참조)

4) 감사기준서 210 "감사업무 조건의 합의" 문단 6(a)

감사기준서 210은 합의된 감사업무 조건에 감사인이 발행할 보고서의 예상되는 형태를 포함할 것을 요구한다.⁵⁾ 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 감사의 경우, 감사인은 예상되는 의견의 형태가 해당 상황에 적합한지 여부를 고려하여야 한다. (문단 A8-A9 참조)

5) 감사기준서 210 문단 10(e)

감사기준서 200에서는 감사기준이 재무제표감사의 관점에서 작성되었음을 언급하고 있다. 따라서 다른 역사적 재무정보에 대한 감사에 적용하는 경우에는 감사기준을 해당 상황의 필요에 맞게 변경하여 적용하여야 한다. ^{6) 7)} 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 감사를 계획하고 수행할 때 감사인은 감사와 관련된 모든 감사기준서를 업무 상황의 필요에 맞게 변경하여 적용하여야 한다. (문단 A10-A15 참조)

6) 감사기준서 200 문단 2

7) 감사기준서 200 문단 13(f)는, "재무제표"라는 용어는 일반적으로 해당 재무보고체계의 요구사항에 의하여 결정된 전체재무제표를 지칭한다고 설명하고 있다.

단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 의견형성 및 보고 시, 감사인은 감사기준서 700⁸⁾ 의 요구사항을 업무상황의 필요에 맞게 변경하여 적용하여야 하며, 해당되는 경우 업무상황에 따라 감사기준서 800의 요구사항을 적용하여야 한다. 단, 상장기업의 일반목적 전체재무제표에 대한 감사보고서에 업무수행이사의 이름을 포함하도록 한 요구사항⁹⁾ 은 법규에서 업무수행이사의 이름을 포함하도록 요구하거나 감사인이 업무수행이사의 이름을 포함하기로 결정한 경우에만 적용된다(문단 A16-A22 참조).

8) 감사기준서 700 "재무제표에 대한 의견형성과 보고"

9) 감사기준서 700 문단 45

감사인이 실체의 전체재무제표에 대한 감사업무와 함께 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 보고 업무를 수행한다면, 감사인은 각 업무에 대하여 별도로 의견을 표명하여야 한다.

감사받은 단위재무제표 또는 재무제표의 감사받은 특정 요소는 실체의 감사받은 전체재무제표와 함께 공표될 수도 있다. 만약 감사인이 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소의 표시가 전체재무제표와 충분하게 구분되지 않는다고 판단할 경우에는, 감사인은 경영진에게 그 상황을 바로잡도록 요청하여야 한다. 문단 15와 16에 부합되게, 감사인은 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 의견과 전체재무제표에 대한 의견을 구분하여야 한다. 감사인은 서로간의 구분에 대해 만족하기 전에는 단위재무제표 또는 재무제표 특정 요소에 대한 의견을 포함하는 감사보고서를 발행해서는 안된다.

실체의 전체 재무제표에 대한 감사보고서에 다음이 포함된다면 감사인은 이러한 문제가 단위재무제표의 감사 또는 재무제표 특정 요소에 대한 감사와 이에 대한 감사보고서에 미치는 영향을 고려하여야 한다(문단 A23-A27 참조).

• (a) 감사기준서 705¹⁰⁾ 에 따른 변형의견
• (b) 감사기준서 706¹¹⁾ 에 따른 강조사항문단 또는 기타사항문단
• (c) 감사기준서 570¹²⁾ 에 따른 계속기업 관련 중요한 불확실성단락
• (d) 감사기준서 701¹³⁾ 에 따른 핵심감사사항의 커뮤니케이션

10) 감사기준서 705 "감사의견의 변형"

11) 감사기준서 706 "감사보고서의 강조사항문단과 기타사항문단"

12) 감사기준서 570 "계속기업" 문단 22

13) 감사기준서 701 감사보고서 핵심감사사항 커뮤니케이션" 문단 13

만일 감사인이 실체의 전체재무제표에 대하여 부적정의견을 표명하거나 의견을 거절하여야 한다고 결론을 내린다면, 감사기준서 705는 감사인이 동일한 감사보고서에서 전체재무제표의 일부를 구성하는 단위재무제표 또는 전체재무제표의 일부를 구성하는 특정 요소에 대하여 적정의견을 표명하는 것을 허용하지 않는다.¹⁴⁾ 그 이유는 이러한 적정의견이 실체의 전체재무제표에 대한 부적정의견 또는 의견거절과 상충되기 때문이다.(문단 A28 참조)

14) 감사기준서 705 "감사의견의 변형" 문단 15

감사인이 실체의 전체재무제표에 대하여 전체적으로 부적정의견을 표명하거나 의견을 거절하는 것이 필요하다고 결론을 내린 경우라고 하더라도, 이 전체재무제표에 포함된 특정 요소에 대한 별도의 감사의 관점에서, 해당 요소에 대하여 적정의견을 표명하는 것이 적합하다고 생각한다면, 감사인은 다음의 조건하에서만 그렇게 할 수 있다.

• (a) 감사인이 그렇게 하는 것이 법규에 의해 금지되지 않음
• (b) 그러한 의견이 표명된 감사보고서가 부적정의견 또는 의견거절을 포함한 감사보고서와 함께 공표되지 않음
• (c) 해당 특정 요소가 실체의 전체재무제표에서 주요 부분을 구성하지 않음

감사인이 전체재무제표에 대하여 전체적으로 부적정의견을 표명하였거나 의견을 거절하였다면, 감사인은 전체재무제표에 속한 단위재무제표에 대하여 적정의견을 표명해서는 안된다. 이것은 비록 단위재무제표에 대한 감사보고서가 부적정의견 또는 의견거절이 포함된 감사보고서와 함께 공표되지 않은 경우에도 적용된다. 이는 단위재무제표가 전체재무제표에서 주요 부분을 구성하는 것으로 간주되기 때문이다.