[리스제공자] (2) 전대리스

건물이나 설비를 빌린 회사가 그 자산을 다시 다른 회사에 빌려주는 일은 흔하다. 이때 회사는 상위리스에서는 리스이용자이고 전대리스에서는 리스제공자이며, 두 지위의 요구사항을 각각 적용한다. 리스제공자가 리스를 운용리스와 금융리스로 나누는 일반 기준은 19편에서 다뤘으므로 여기서 되풀이하지 않는다. 전대리스에서 달라지는 것은 그 기준을 무엇에 대고 재는지이며, 중간리스제공자는 기초자산이 아니라 자기가 인식한 사용권자산을 기준으로 분류한다. 기준점이 바뀌면 결론도 바뀌어, 건물의 남은 내용연수와 견줄 때는 짧아 보이던 전대기간이 상위리스의 리스기간과 견주면 대부분을 차지하게 된다.

이 회차는 그 분류와 뒤따르는 개시일 회계처리, 개시 후 재평가를 다룬다. 경과규정에 따른 전대리스 재분류는 22편으로 넘긴다. 판정 기준은 아래 표로 요약하고 이어지는 핵심 개념 1.1~1.6에서 확인한다.

1. 핵심 개념

1.1. 전대리스의 정의와 중간리스제공자의 두 지위 (문단 3)

전대리스는 리스이용자가 빌린 기초자산을 제삼자에게 다시 리스하는 거래이고, 이때 원래의 리스제공자와 리스이용자 사이의 리스는 유효한 상태로 남아 있다. 그 원래의 리스를 상위리스, 가운데에 선 기업을 중간리스제공자라고 부른다. 기준서는 전대리스에서 사용권자산의 리스도 적용범위에 포함한다고 명시하는데(문단 3), 중간리스제공자가 전대하는 대상은 건물이나 설비 자체가 아니라 자기가 가진 사용권이라는 뜻이다.

그래서 중간리스제공자는 상위리스와 전대리스를 별개의 계약으로 각각 회계처리한다. 상위리스에서는 리스이용자로서 사용권자산과 리스부채를 인식하고, 전대리스에서는 리스제공자로서 분류와 인식·측정을 한다.

이 처리는 중간리스제공자가 두 계약에서 모두 본인이라는 것을 전제로 한다. 중간리스제공자가 상위리스와 전대리스의 조건을 바꿀 권리 없이 상위리스제공자와 전대리스이용자 사이를 경유하기만 한다면 본인이 아니라 대리인으로 볼 여지가 있고, 그에 따라 회계처리가 달라질 수 있다. 다만 실제로 그렇게 판단되는 구조는 드물고 확립된 결론도 아니며, 대리인으로 보더라도 상위리스와 전대리스에서 생기는 자산과 부채를 상계해 순액으로 표시할 수는 없다.

1.2. 분류의 기준점은 상위리스의 사용권자산 (문단 B58(2)·62·63·65·B53)

전대리스를 분류할 때 중간리스제공자는 기초자산이 아니라 상위리스에서 생기는 사용권자산에 따라 분류한다(문단 B58(2)). 판단 기준 자체는 그대로 위험과 보상의 대부분이 이전되는지다(문단 62). 여기서 말하는 위험은 유휴 생산능력이나 기술적 진부화로 생기는 손실 가능성과 경제적 상황의 변화로 생기는 수익의 변동성이고, 보상은 수익성 있는 운영과 가치의 상승이나 잔존가치 실현에서 생기는 차익에 대한 예상이다(문단 B53). 달라지는 것은 비교 대상이다. 리스기간이 내용연수의 상당 부분을 차지하는지 보는 예(문단 63(3))를 적용할 때 전대기간과 견주는 것은 기초자산의 경제적 내용연수가 아니라 상위리스의 리스기간이다.

위 회신은 그 밖의 경우에 상위리스에서 생기는 사용권자산의 위험과 보상의 대부분을 이전하면 금융리스로 분류한다고 확인하면서, 그 예로 상위리스 기간의 대부분을 전대하는 경우를 든다. 종전 리스기준서에서는 기초자산의 내용연수와 비교했으므로 같은 계약이 운용리스였다. '상위리스가 운용리스이면 전대리스도 운용리스여야 한다'는 종전의 명제는 현행 기준서에서 성립하지 않는다.

위 회신은 비교하기 전에 리스기간부터 바로잡아야 한다는 점을 보여준다. 리스제공자가 가진 연장선택권은 리스제공자가 중도에 종료할 권리를 가지는 것과 같은데, 리스를 종료할 리스제공자의 권리는 리스기간 산정에서 무시하므로 그 기간도 해지불능기간에 들어간다. 그렇게 산정한 상위리스와 전대리스의 리스기간이 모두 3년으로 같아지면 전대리스는 금융리스가 된다.

다만 예와 지표가 항상 결정적인 것은 아니다. 계약의 다른 속성을 고려할 때 위험과 보상의 대부분을 이전하지 않는 점이 분명하면 운용리스이며, 변동리스료가 있고 그 결과로 위험과 보상의 대부분을 이전하지 않는 경우가 명시적 반례다(문단 65(2)). 기간 기준과 이 반례가 반대 방향을 가리키면 문단 65에 따라 운용리스로 분류한다(사례 2).

1.3. 단기리스 예외와 소액자산 면제 (문단 B58(1)·B7)

전대리스를 사용권자산 기준으로 분류하지 않는 경우는 하나뿐이다. 문단 B58(1)은 두 가지를 함께 요구한다. 상위리스가 단기리스여야 하고, 리스이용자인 기업이 그 리스를 문단 6을 적용하여 회계처리하고 있어야 한다(문단 B58(1)). 기간이 12개월 이하라는 사실만으로는 부족하고 인식면제를 실제로 선택해 리스료를 리스기간에 걸쳐 비용으로 인식하고 있어야 한다. 인식면제를 적용하면 사용권자산 자체가 없어 잴 기준점이 없으므로 기준서가 결과를 운용리스로 지정해 준 것이고, 반대로 12개월 이하인데도 인식면제를 적용하지 않고 사용권자산을 인식했다면 문단 B58(2)로 돌아간다.

소액자산 면제는 이 예외에 해당하지 않는다. 리스이용자가 자산을 전대리스하거나 전대리스할 것으로 예상하는 경우에 상위리스는 소액자산 리스에 해당하지 않기 때문이다(문단 B7). 전대 상황에서 적용할 수 있는 인식면제는 단기리스 하나뿐이다.

1.4. 금융리스 전대리스의 개시일 회계처리 (문단 67·68, 실무지침 사례 20)

리스제공자는 금융리스에 따라 보유하는 자산을 리스순투자와 같은 금액의 수취채권으로 표시한다(문단 67). 전대리스를 금융리스로 분류할 때 중간리스제공자가 개시일에 하는 처리는 기준서의 실무지침 사례 20이 다음 네 가지로 보여준다. 사용권자산의 계정과목만 바꾸는 재분류가 아니라 제거하고 새 자산을 인식하는 처분 거래로 보는 처리다.

1. 전대 대상에 대응하는 사용권자산을 제거한다.
2. 전대리스 순투자를 인식한다.
3. 둘의 차이를 당기손익으로 인식한다.
4. 상위리스의 리스부채는 그대로 남긴다.

상위리스 부채가 남는 이유는 전대를 했다고 해서 상위리스제공자에 대한 지급의무가 사라지지 않기 때문이다. 같은 기초자산에 관한 것이라도 상위리스 리스부채와 전대리스 순투자는 상계 요건을 충족하지 않는 한 상계하지 않는다.

할인율은 전대리스의 내재이자율을 쓰되, 그것을 쉽게 산정할 수 없으면 상위리스에 사용한 할인율을 쓸 수 있다(문단 68). 이때 전대리스에 관련되는 리스개설직접원가를 조정한다.

1.5. 개시 후 재평가의 비대칭

중간리스제공자에게는 상위리스에서 리스이용자로서의 요구사항을, 전대리스에서 리스제공자로서의 요구사항을 각각 적용하며, 사용권자산 기준 분류 외에 전대리스제공자에게만 따로 적용되는 규정은 없다. 여기서 비대칭이 생긴다. 리스기간 재평가 규정(문단 20)은 리스이용자에게만 있으므로 상위리스에는 적용되고 전대리스에는 적용되지 않는다.

전대리스에서 상대방의 연장선택권 행사가능성이 달라 보인다는 이유로 리스기간을 다시 산정하지는 않는다. 전대리스 쪽에서 리스기간이 바뀌는 것은 해지불능기간 자체가 달라지는 경우뿐이고, 계약을 바꿔 기간을 늘리거나 줄이면 그것은 재평가가 아니라 리스변경의 문제다. 상위리스 쪽에서도 재평가 요건이 느슨하지 않다. 재평가는 리스이용자가 통제할 수 있는 범위에 있는 유의적인 사건이나 상황의 유의적 변화일 것과, 그것이 선택권 행사가 상당히 확실한지에 영향을 미칠 것을 모두 요구한다.

1.6. 전대와 함께 검토할 인접 논점

전대한 부분에 대응하는 사용권자산이 투자부동산인지 따로 판단해야 한다. 위 회신은 임차한 사무실의 90%를 관리 목적에 쓰고 10%만 구획해 전대한 경우로, 사용권자산을 전대 면적만큼 분리해 매각할 수 없다면 관리 목적에 사용하는 부분이 경미한 경우에만 투자부동산으로 분류한다는 것이 결론이다. 이 '경미' 기준은 부분별로 분리해 매각하거나 금융리스로 제공할 수 없는 경우에만 쓴다. 분리해 매각하거나 금융리스로 제공할 수 있으면 각 부분을 분리해 회계처리하므로, 전대 구역을 금융리스로 제공해 그 부분의 사용권자산을 이미 제거했다면 남은 사용권자산은 전부 자가사용분이어서 투자부동산 검토 대상이 아니다.

복구충당부채를 전대한 부분까지 인식하는지도 갈린다. 복구의무의 주된 책임이 회사에 있고 전대리스이용자가 이를 변제해 주는 구조라면 전대한 부분에 대해서도 복구충당부채를 인식한다. 반대로 계약의 실질상 복구의무를 전대리스이용자가 지고 그가 지급하지 않더라도 회사에 지급의무가 없다면 인식하지 않는다.

2. 사례 1: 공유오피스 운영사 — 전대 범위에 따라 갈리는 분류

2.1. 배경

이음워크플레이스는 도심 업무용 빌딩을 층 단위로 임차해 구획한 뒤 입주 기업에 재임대하는 공유오피스 운영사다. 20X5년 1월 1일에 한 빌딩의 7층부터 11층까지 다섯 개 층을 8년간 임차했고, 리스개시일에 리스부채와 사용권자산을 각각 96억원으로 인식했다. 사용권자산은 8년 정액 상각하고 층별 면적은 모두 같으며, 상위리스 할인율은 연 6%이고 건물의 잔여 경제적 내용연수는 40년이다.

• 계약 A: 20X6년 1월 1일에 9층 전체를 한 성장기업에 상위리스 잔여기간과 같은 7년간 전대한다. 전대료는 매년 말 3억 8,000만원 정액이고 매출 연동분은 없다. 전대리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다.
• 계약 B: 같은 날 10층 면적의 40%를 한 스타트업에 2년간 전대한다. 전대료는 매년 말 1억 2,000만원 정액이다.
• 계약 C: 20X6년 3월 1일에 같은 빌딩 6층을 10개월간 별도로 임차한다. 연장선택권과 매수선택권은 없고, 회사는 이 리스에 단기리스 인식면제를 적용해 리스료를 정액으로 비용 인식한다. 같은 날 6층 전체를 10개월간 한 기업에 전대한다.
• 계약 D: 20X6년 1월 1일에 좌석형 사무가구 세트 120조를 3년간 리스한다. 새것일 때 조당 가치는 80만원이고, 회사는 이 가구를 지정좌석 상품 계약으로 입주 기업에 재임대할 예정이다.

2.2. 이슈사항

1. 계약 A와 계약 B는 각각 금융리스와 운용리스 중 무엇으로 분류하는가?
2. 계약 C는 금융리스와 운용리스 중 무엇으로 분류하는가?
3. 계약 D의 상위리스에 소액자산 리스 인식면제를 적용할 수 있는가?

2.3. 실무해설

이슈 1 — 기초자산의 내용연수가 아니라 상위리스 기간과 견준다

계약 A의 전대기간 7년은 건물의 잔여 내용연수 40년에 견주면 17.5%에 그치지만, 비교 대상은 건물이 아니라 회사가 인식한 사용권자산이다(개념 1.2). 20X6년 1월 1일 현재 상위리스의 잔여 리스기간은 7년이므로 계약 A는 잔여기간 전부를 전대하는 것이고, 그 층의 사용권자산에 남는 위험과 보상이 사실상 없다. 전대료도 전액 고정이어서 문단 65의 반례에 해당하지 않으므로 계약 A는 금융리스다.

계약 B는 같은 잣대로 2년, 곧 잔여기간의 28.6%만 전대한다. 전대가 끝난 뒤 남는 5년 동안 그 구역을 다시 채우거나 비워 둘 위험을 회사가 그대로 지므로 위험과 보상의 대부분이 이전되지 않아 운용리스다.

이슈 2 — 인식면제를 실제로 적용하고 있어야 예외가 성립한다

계약 C의 상위리스는 10개월짜리 단기리스이고 회사는 문단 6을 적용해 리스료를 비용으로 인식하고 있으므로, 두 조건을 모두 충족해 전대리스는 운용리스로 분류한다(문단 B58(1), 개념 1.3). 회사가 같은 10개월 리스에 인식면제를 적용하지 않고 사용권자산과 리스부채를 인식했다면 문단 B58(1)에 해당하지 않는다. 그때는 문단 B58(2)로 돌아가는데, 전대기간이 상위리스 기간 전부이므로 결론이 금융리스로 달라진다.

이슈 3 — 전대할 것으로 예상하면 상위리스는 소액자산 리스가 아니다

계약 D의 가구는 새것일 때 조당 80만원으로 가치가 낮고 그 자체로 효익을 얻을 수 있어 소액자산의 요건을 갖춘 것처럼 보이지만, 회사는 이 가구를 입주 기업에 재임대할 예정이다. 전대리스하거나 전대리스할 것으로 예상하는 경우 상위리스는 소액자산 리스에 해당하지 않는다(문단 B7, 개념 1.3). 따라서 가구 리스에도 사용권자산과 리스부채를 인식해야 하고, 재임대 계약은 그 사용권자산을 기준으로 분류한다.

2.4. 결론

이슈 1

계약 A는 금융리스다. 20X6년 1월 1일에 9층에 대응하는 사용권자산 16억 8,000만원(96억원 ÷ 5개 층 × 잔여 7/8)을 제거하고, 연 3억 8,000만원을 상위리스 할인율 6%로 7년 할인한 21억 2,130만원을 전대리스 순투자로 인식하며 차이 4억 4,130만원을 당기손익으로 인식한다. 계약 B는 운용리스이므로 10층에 대응하는 사용권자산을 그대로 두고 계속 상각하며, 전대료 연 1억 2,000만원을 2년에 걸쳐 정액으로 수익 인식한다.

이슈 2

계약 C는 운용리스다. 상위리스에 사용권자산이 없으므로 제거할 자산도 인식할 순투자도 없고, 10개월간 받는 전대료를 정액으로 수익 인식한다.

이슈 3

계약 D의 가구 리스에는 소액자산 리스 인식면제를 적용할 수 없다. 사용권자산과 리스부채를 인식하고, 재임대 계약은 그 사용권자산을 기준으로 분류한다.

3. 사례 2: 푸드코트 운영사 — 매출연동 전대료와 고정 전대료

3.1. 배경

온담푸드플랜은 백화점과 대형마트의 식음료 구역을 통째로 임차해 입점 브랜드를 모으고 운영하는 회사다. 20X6년 1월 1일에 한 백화점 지하 1층 식음료 구역 2,400㎡ 전체를 6년간 임차했다. 임차료는 매년 말 7억원 정액이고 증분차입이자율은 연 6%이며, 리스개시일에 리스부채와 사용권자산을 각각 34억 4,213만원으로 인식했다.

• 계약 갑: 구역 면적의 80%를 12개 입점 브랜드에 구획해 각각 6년간(상위리스 기간 전부) 전대한다. 전대료는 전액 각 브랜드 월 매출액의 14%이고 최저보장 금액이나 고정 지급분은 없다.
• 계약 을: 나머지 20%를 베이커리 카페 한 곳에 6년간 전대한다. 전대료는 매년 말 1억 8,000만원 정액이고 매출 연동분은 없다. 전대리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없다.

3.2. 이슈사항

1. 계약 갑은 금융리스와 운용리스 중 무엇으로 분류하는가?
2. 계약 을은 금융리스와 운용리스 중 무엇으로 분류하는가?

3.3. 실무해설

이슈 1 — 기간 기준과 변동리스료 반례가 충돌하면 문단 65가 우선한다

계약 갑은 상위리스 기간 전부를 전대하므로 기간만 보면 금융리스 지표에 해당한다(문단 63(3)). 그러나 회사가 받는 대가는 전액 브랜드 매출에 연동되고 최저보장이 없어, 매출이 부진하면 회사가 받는 금액이 그대로 줄어든다. 위험은 경제적 상황의 변화로 생기는 수익의 변동성이고 보상은 수익성 있는 운영에서 나타나므로(개념 1.2), 회사는 사용권자산에 붙어 있는 위험과 보상에 6년 내내 노출된 채로 남는다.

변동리스료가 있고 그 결과로 위험과 보상의 대부분을 이전하지 않는 경우는 문단 65가 든 명시적 반례다(문단 65(2)). 문단 63은 일반적으로 금융리스로 분류되는 예를 든 조항일 뿐이므로 둘이 충돌하면 문단 65가 우선한다. 계약 갑은 운용리스다.

이슈 2 — 같은 기간이라도 대가가 고정이면 결론이 갈린다

계약 을은 전대기간이 계약 갑과 같은 6년이지만 대가가 전액 고정이어서, 회사는 카페의 매출이 어떻든 연 1억 8,000만원을 받으므로 그 구역의 성과 위험에서 벗어난다. 문단 65의 반례에 해당하지 않고 상위리스 기간 전부를 전대하므로 계약 을은 금융리스이며, 기간이 아니라 대가의 구조가 분류를 가른다. 고정분과 변동분이 섞인 경우 고정 비중이 얼마여야 하는지는 기준서에 지침이 없으므로 계약별로 위험과 보상의 이전 정도를 판단하고 근거를 남겨야 한다.

3.4. 결론

이슈 1

계약 갑은 운용리스다. 대응 사용권자산 27억 5,370만원(34억 4,213만원 × 80%)을 그대로 두고 6년에 걸쳐 상각하며, 브랜드에서 받는 매출연동 전대료는 그 매출이 발생한 기간의 수익으로 인식한다.

이슈 2

계약 을은 금융리스다. 대응 사용권자산 6억 8,843만원(34억 4,213만원 × 20%)을 제거하고, 연 1억 8,000만원을 상위리스 할인율 6%로 6년 할인한 8억 8,512만원을 순투자로 인식하며 차이 1억 9,669만원을 당기손익으로 인식한다(문단 68). 상위리스 리스부채 34억 4,213만원은 전액 그대로 남긴다.

4. 사례 3: 임상시험수탁기관 — 보증금이 있는 금융리스 전대리스와 재평가

4.1. 배경

한들바이오사이언스는 제약사에서 임상시험 운영과 검체 분석을 수탁하는 임상시험수탁기관이다. 20X7년 1월 1일에 도심 바이오클러스터 안의 임상시험 지원동 한 동 전체(연면적 16,000㎡)를 5년간 임차했고, 지원동의 여유 공간을 동종 기관에 임대하는 것을 반복적인 사업으로 삼아 별도 부문으로 관리한다.

• 상위리스의 임차료는 매년 말 9억원 정액이고 할인율은 연 7%다. 임대인에게 무이자 보증금 8억원을 지급하고 5년 후 전액 돌려받으며 원상복구 의무는 없다.
• 리스개시일에 리스부채 36억 9,018만원, 보증금 금융자산 5억 7,039만원, 선급리스료 2억 2,961만원을 인식했고 사용권자산은 39억 1,979만원이다.
• 같은 날 지원동의 4,000㎡ 구역(연면적의 25%)을 동종 분석수탁기관 한 곳에 5년간(상위리스 기간 전부) 전대했다. 전대료는 매년 말 2억 8,000만원 정액이고, 전대리스이용자에게서 무이자 보증금 5억원을 받아 5년 후 돌려준다. 전대리스의 내재이자율은 쉽게 산정할 수 없으며, 나머지 12,000㎡는 회사가 직접 임상시험 운영과 검체 분석에 사용한다.
• 상위리스와 전대리스 모두 5년 종료 시점에 3년 연장선택권이 있고, 리스개시일에는 두 계약 모두 행사가 상당히 확실하지 않다고 보아 리스기간을 5년으로 산정했다. 20X9년 중 전대리스이용자가 자체 분석센터를 짓고 있어 연장하지 않을 것 같다는 뜻을 구두로 전해 왔다.

4.2. 이슈사항

1. 개시일에 제거할 사용권자산과 인식할 순투자는 각각 얼마이고, 받은 보증금의 현재가치할인차금을 매각대가에 포함하는가?
2. 전대리스에서 생기는 손익을 영업손익과 영업외손익 중 어디로 구분하는가?
3. 전대리스이용자가 연장하지 않을 것으로 예상되면 상위리스와 전대리스의 리스기간을 다시 산정하는가?

4.3. 실무해설

이슈 1 — 제거하고 인식하며, 보증금 현할차는 이미 받은 리스료다

전대기간이 상위리스 기간 전부이고 대가도 전액 고정이므로 전대리스는 금융리스다(개념 1.2). 개시일에 전대 구역에 대응하는 사용권자산 9억 7,995만원(39억 1,979만원 × 25%)을 제거하고 순투자를 인식한다. 전대리스의 내재이자율을 쉽게 산정할 수 없으므로 상위리스 할인율 7%를 쓸 수 있고(문단 68), 연 2억 8,000만원을 5년 할인한 11억 4,806만원이 순투자다. 사용권자산의 계정과목만 바꾸는 것이 아니라 처분 거래로 보는 처리다(개념 1.4).

보증금 5억원의 현재가치는 3억 5,649만원이고, 차액 1억 4,351만원을 어떻게 볼지에서 견해가 갈린다. 견해 1은 별개의 선수수익으로 본다. 보증금은 돌려줄 금융부채이고 현재가치할인차금은 그 부채를 현재가치로 재면서 생긴 이연수익이므로 사용권자산 처분의 대가와 무관하다는 것이며, 이때 처분이익은 1억 6,811만원이고 선수수익 1억 4,351만원을 5년에 걸쳐 수익으로 인식한다.

견해 2는 매각대가에 포함한다. 무이자 보증금을 5년간 예치받는 것은 그만큼 리스료를 앞당겨 받은 것과 같으므로 그 차액의 성격이 이미 받은 리스료라는 것이다. 이때 매각대가는 12억 9,157만원이고 처분이익은 3억 1,162만원이다. 견해 2가 타당하다. 회사가 상위리스에서 지급한 보증금의 현재가치할인차금 2억 2,961만원은 이미 선급리스료로 사용권자산 장부금액에 들어가 있는데, 받는 쪽만 대가에서 빼면 대응이 어긋나기 때문이다.

숫자로도 확인된다. 전대 조건이 상위리스의 해당 구역 몫과 같았다면(연 전대료 2억 2,500만원, 보증금 2억원) 순투자 9억 2,254만원에 보증금 현재가치할인차금 5,740만원을 더한 9억 7,994만원이 되어 제거할 사용권자산 9억 7,995만원과 일치한다(끝자리는 반올림 차이). 견해 1을 적용하면 조건이 같은 전대에서 5,740만원의 처분손실이 생긴다.

상위리스 리스부채 36억 9,018만원과 남은 사용권자산 29억 3,984만원은 그대로 유지하고 전대리스 순투자와 상계하지 않는다(개념 1.4). 회사는 전대 구역을 금융리스로 제공해 그 부분의 사용권자산을 분리해 제거했으므로, 남은 사용권자산 29억 3,984만원은 전부 자가사용분이고 투자부동산 검토 대상이 아니다. 자가사용 부분이 경미한지를 따지는 것은 부분별로 분리해 매각하거나 금융리스로 제공할 수 없는 경우다(개념 1.6).

이슈 2 — 손익 구분은 세 갈래다

회사는 여유 공간 전대를 반복적인 사업으로 삼고 있으므로 자산 임대가 주된 영업활동에 포함된다. 그렇다면 전대리스 순투자에서 생기는 이자수익은 계정과목 명칭과 관계없이 영업수익으로 분류할 수 있다. 1차년도 이자수익은 8,036만원(11억 4,806만원 × 7%)이다. 그 수익을 만드는 데 직접 관련되는 원가도 같은 자리에 두는 것이 타당하다. 상위리스 리스부채의 1차년도 이자비용 2억 5,831만원 가운데 전대 구역에 대응하는 25%인 6,458만원과, 예수보증금에서 생기는 1차년도 이자비용 2,495만원이 여기에 해당한다. 반면 사용권자산처분이익은 반복적인 영업 성과가 아니라 자산을 처분해 한 번에 실현한 손익이므로 유형자산이나 투자부동산 처분손익과 같은 자리, 곧 영업외손익으로 분류한다.

이슈 3 — 상위리스에는 재평가 규정이 있고 전대리스에는 없다

상위리스에서 회사는 리스이용자다. 그러나 전대리스이용자가 연장하지 않을 것 같다는 예상은 상대방의 사정이므로 회사가 통제할 수 있는 범위에 있지 않아, 그 예상만으로는 재평가의 두 요건을 모두 충족하지 않는다(문단 20, 개념 1.5). 달라지는 경우가 있다. 회사가 그 예상에 대응해 해당 구역에 자동화 분석장비를 들여 직접 쓰기로 결정하는 등 실제로 사업 의사결정을 내렸다면, 그 결정은 회사의 통제 범위 안에 있고 연장선택권 판단에 직접 관련되므로 재평가 요건을 충족한다(문단 B41(4)). 재평가를 촉발하는 것은 상대방의 예상이 아니라 회사의 결정이다.

전대리스에서 회사는 리스제공자다. 연장선택권 행사가능성을 재평가해 리스기간을 다시 산정하라는 규정이 리스제공자에게는 없으므로, 상대방이 연장하지 않을 것 같다는 사정만으로 전대리스의 리스기간을 바꾸지 않는다(개념 1.5).

4.4. 결론

이슈 1

사용권자산 9억 7,995만원을 제거하고 전대리스 순투자 11억 4,806만원을 인식하며, 보증금 현재가치할인차금 1억 4,351만원을 매각대가에 포함하므로 사용권자산처분이익은 3억 1,162만원이다. 상위리스 리스부채 36억 9,018만원은 전액 그대로 남기고 전대리스 순투자와 상계하지 않는다.

이슈 2

1차년도 이자수익 8,036만원은 영업수익으로, 상위리스 리스부채 이자비용 중 전대 구역 대응분 6,458만원과 예수보증금 이자비용 2,495만원은 영업비용으로, 사용권자산처분이익 3억 1,162만원은 영업외손익으로 분류한다.

이슈 3

상위리스와 전대리스 모두 리스기간을 다시 산정하지 않는다. 다만 회사가 그 예상에 대응해 해당 구역의 용도를 바꾸는 투자를 결정한다면 그 시점에 상위리스의 리스기간을 다시 평가해야 하며, 전대리스는 그때에도 재평가하지 않는다.

5. 실무 체크포인트

• 전대리스를 분류할 때 기초자산의 경제적 내용연수가 아니라 상위리스에서 생기는 사용권자산과 그 잔여 리스기간을 기준으로 삼았는가? 비교하기 전에 상위리스와 전대리스의 리스기간을 각각 정확히 산정했는가?
• 상위리스가 12개월 이하라는 이유만으로 전대리스를 운용리스로 분류하지는 않았는가? 그 단기리스에 인식면제를 실제로 적용해 회계처리하고 있는지 확인했는가? 전대하거나 전대할 것으로 예상하는 자산의 상위리스에 소액자산 리스 인식면제를 적용하고 있지는 않은가?
• 전대기간이 상위리스 기간의 대부분을 차지하더라도 전대리스료가 매출이나 사용량에 연동되어 성과 위험이 회사에 남아 있지는 않은지 검토했는가?
• 금융리스로 분류한 전대리스에서 사용권자산을 재분류하지 않고 제거했는가? 상위리스 리스부채를 그대로 남기고 전대리스 순투자와 상계하지 않았는가? 받은 보증금의 현재가치할인차금을 매각대가에 포함할지 판단하고 근거를 남겼는가?
• 전대리스이용자의 행동에 대한 예상만으로 상위리스의 리스기간을 재평가하거나, 반대로 리스제공자 지위인 전대리스의 리스기간을 재평가하고 있지는 않은가? 전대한 부분의 사용권자산이 투자부동산인지, 복구충당부채를 전대 부분까지 인식해야 하는지 함께 검토했는가?